מבזקים, חדשות ועדכונים במיסוי בינלאומי

במבזק זה, הרביעי בסדרת המבזקים בנושא תיקון 168 לפקודת מס הכנסה,* נתייחס להקלות המס העיקריות המוקנות ליחיד הנחשב לתושב חוזר ותיק.
* לעיון בתיקון לחצו כאן.

"תושב חוזר ותיק" מוגדר כיחיד ששב והיה לתושב ישראל לאחר שהיה תושב-חוץ במשך 10 שנים רצופות לפחות.
עם זאת, נקבעה הוראת תחולה מיוחדת, לפיה מי שהיה לתושב ישראל בשנת-המס 2007, 2008 או 2009 ייחשב לתושב חוזר ותיק אם שב והיה לתושב ישראל לאחר שהיה תושב-חוץ במשך 5 שנים רצופות לפחות.
מטרת הוראה זו ברורה: לכלול בגֶדר התושבים החוזרים הותיקים את אותם יחידים עתירי הון שעזבו את ישראל בסמוך לסוף שנת-המס 2002, וזאת עקב הרפורמה במיסוי בינלאומי (תיקון 132) והמַעבר לשיטת מיסוי פרסונלית. דהיינו, אותם יחידים לא רק שיוכלו כעת לשוב לישראל מבלי לשלם מס על הרווחים שצברו בעת שהותם בחו"ל (בכפוף לסיווגם כתושבי-חוץ), אלא שהם אף יהיו זכאים להטבות המס הניתנות לתושבים חוזרים ותיקים.

תושב חוזר ותיק זכאי (רטרואקטיבית מיום 1.1.2007) לפטוֹר ממס על הכנסותיו מכל המקורות (עסק, ריבית, דיבידנד, תמלוגים, דמי שכירות, הימורים, הגרלות וכו') שהופקו או שנצמחו מחוץ לישראל או שמקורן בנכסים שמחוץ לישראל, וזאת במשך 10 שנים (לפני תיקון 168 – 4 שנים או 5 שנים או בכלל לא) מהמועד ששב והיה לתושב ישראל.
בנוסף, תושב חוזר ותיק פטוּר ממס על רווח הון ממכירת נכסים מחוץ לישראל, אם המכירה תבוצע בתוך 10 שנים מהיום שהיה לתושב ישראל (על רווח הון ממימוש נכס מחוץ לישראל לאחר 10 שנים יינתן פטוֹר יחסי).
נדגיש, כי הפטוֹר ממס בשל הכנסות ורווחים שמקורם בנכסים מחוץ לישראל אינו מותנה עוד בכך שנכסים אלה נרכשו כאשר התושב החוזר הותיק היה תושב-חוץ.*
עוד נדגיש, כי הפטוֹר ממס לא חל אם מדובר בהכנסה או ברווח הון שמקורם בנכס שהתושב החוזר הותיק קיבל במתנה החֵל ביום 1.1.2007 ונותן המתנה היה פטוּר ממס בגינהּ.**
* קרי: אין עוד תנאי בדבר מועד רכישת הנכס.
** מטרת סייג זה למנוע מתושב חוזר ותיק לקבל לידיו במתנה נכס מיחיד/קרוב תושב ישראל בפטוֹר ממס ולהפיק ממנו הכנסות פטורות.

מהו הדין לגבי הפסדי הון שנוצרו/יווצרו לתושב חוזר ותיק ממכירת נכסים מחוץ לישראל? אילו הפסדים אלה היו רווחים, הם היו פטוּרים ממס, ועל-כן, לא ניתן לקזזם (הפסדי הון ממכירת נכסים בישראל – כגון: מניות הנסחרות בבורסה לניירות-ערך בת"א – מותרים בקיזוז).
לעומת זאת, לגבי הכנסות שוטפות (להבדיל מרווחי הון) שמקורן מחוץ ליישראל נקבע, כי התושב החוזר הותיק זכאי שלא לקבל פטוֹר ממס בגינן, וכנגזר מכך, הוא זכאי, לדעתנו, להכיר בהפסדים שוטפים שמקורם מחוץ לישראל.

בדומה לעולה חדש, תושב חוזר ותיק זכאי שלא להיחשב כתושב ישראל, וזאת במשך שנה אחת מהמועד שבו שב לישראל ("שנת הסתגלות"), ובתנאי שהודיע (באמצעות טופס), בתוך 90 ימים מיום הגעתו לישראל או בתוך 90 יום ממועד פרסום תיקון 168 (16.9.2008), לפי המאוחר, על בחירתו שלא להיחשב כתושב ישראל במשך אותה שנה (שנת ההסתגלות מובאת במניין תקופת ההטבות).
לאחר תקופה זו, יוכל התושב החוזר הותיק לקבל החלטה בדבר מקום מושבו, ללא השלכות מס העשויות לחול על תושב ישראל, כגון: חבות במס בגין הכנסות שמקורן בחו"ל, חבות ב"מס יציאה" וכו'.

בנוסף לפטוֹר ממס, פטוּר התושב החוזר הותיק (רטרואקטיבית מיום 1.1.2007) מחובת הגשת דו"ח שנתי והצהרת הון לרשויות המס בישראל במשך 10 שנים מהמועד שבו שב והיה לתושב ישראל.
אין מדובר בפטוֹר גורף, כי אם בפטוֹר מהגשת דו"ח/הצהרת הון לגבי הכנסותיו (או הונו ונכסיו) של התושב החוזר הותיק שהופקו או שנצמחו מחוץ לישראל או שמקורן בנכסים מחוץ לישראל (ואשר לגביהן התושב החוזר הותיק בחר בפטוֹר ממס) למעט הכנסות שמקורן בנכס שקיבל במתנה החֵל ביום 1.1.2007 ונותן המתנה היה פטוּר ממס בגינהּ.
כלומר, אם לתושב החוזר הותיק יהיו הכנסות או רווחים שמקורם בישראל (למשל: הכנסה ממשלח-יד בישראל) הוא יחויב להגיש בגינם -- ולדעתנו, בגינם בלבד -- דו"ח שנתי.*
* חבותו של התושב החוזר הותיק להגיש דו"ח שנתי לרשויות המס תיקבע לאור הכנסותיו בישראל בשנת-המס, כנגזר מהוראות פקודת מס הכנסה והתקנות הרלבנטיות.  
מנגד, נציין, כי הפטוֹר מהגשת דו"ח שנתי והצהרת הון חל (בתקופת 10 השנים) גם על הכנסות ונכסים מחוץ לישראל שנצברו לאחר החזרה לישראל.

לבסוף נציין, כי למרות שהקלות המס המוקנות לתושב חוזר מקבילות, ככלל, לאלו הניתנות לעולה חדש (וליתר דיוק - "יחיד שהיה לראשונה לתושב ישראל"), תושב חוזק ותיק אינו זכאי לנקודות הזיכוי המוקנות לעולה חדש.*
* סעיף 35 לפקודת מס הכנסה.