מבזקים, חדשות ועדכונים במס ערך מוסף

מודל חשבוניות ישראל – חוזר מקצועי

במבזק מס' 2039 מיום 14.9.2023 התייחסנו למודל חשבוניות ישראל אשר נועד לצמצם את תופעת החשבוניות הפיקטיביות הגורמת לנזק של מיליארדי שקלים לקופת המדינה מידי שנה.
נזכיר, כי במסגרת המודל, ובהתאם לחוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2023 ו-2024), התשפ"ג-2023, נקבע כי הָחל מיום 1.1.2024 תנפיק רשות המיסים מספרי הקצאה לחשבוניות מס המוצאות ללקוח שרשום כעוסק מורשה, באמצעות מערכת מקוּונת. מספרי הקצאה אלה יידָרשו כתנאי לניכוי מס תשומות בעסקות שמעל לתקרה שנקבעה בחוק (25,000 ₪ לשנת 2024), ובהתאם למִתווה הרשום בחוק.
עוד נזכיר, כי רשות המיסים פרסמה מכתב הסבר בנושא לציבור המיַיצגים עם קישורים להנחיות הרשות (קישור למכתב); וכי פורסמה הוראת ביצוע מס ערך מוסף מספר 1/2023 בנושא "מודל חשבוניות ישראל – הקצאת מספרי חשבוניות" (קישור להוראה).

במבזק מס' 2045 מיום 25.10.223 דיווחנו על פרסום הודעת רשות המיסים לפיה בעקבות מלחמת "חרבות ברזל", ולאור ההבנה כי בימים קשים אלו ישנם עוסקים הנדרשים לזמן נוסף על מנת להשלים את הפיתוח הטכנולוגי הנדרש כדי לעמוד בדרישות החוק, הרשות החליטה להתיר ניכוי מס תשומות באמצעות חשבונית מס גם ללא מספר הקצאה עד ליום 31.3.2024.*

* עם זאת, לאור העובדה שרשות המסים הייתה כבר ערוכה ליישום החוק, צוין בהודעה, כי עוסקים שהשלימו את הפיתוח הטכנולוגי יוכלו להתחיל להנפיק מספרי הקצאה הָחל מיום 1.1.2024, ואף יִזכו להקלות בהחזרי מע"מ אם יעשו זאת. 

ואילו במבזק מס' 2066 מיום 28.2.2024 דיווחנו על פרסום הודעה נוספת של רשות המיסים לפיה הוחלט על מתן אורכה נוספת להפעלת מודל חשבוניות ישראל, וזאת עד ליום 5.5.2024.

בהמשך לאמור, נבקש לעדכנכם, כי שלשום (18.8.2024) פרסמה רשות המיסים הוראה מקצועית בנושא מודל חשבוניות ישראל.
למַעבר להוראה, לחצו כאן.

ניכוי מס תשומות בגין הוצאות הנפקה

ביום 15.8.2024 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע בעניין אופל בלאנס השקעות בע"מ.

עניינו של פסק-הדין בערעור שהגישה המערערת – חברה ציבורית העוסקת, על-פי תיאורה, במתן שירותים פיננסיים, בעיקר שירותי ניכיון ממסרים דחויים, וכן במתן שירותים פיננסיים ויזמיים לעסקים ויזמים, בהם מימון והשלמת הון עצמי – על החלטה בהשגה של המשיב (מנהל מע"מ אשדוד), אשר במסגרתה חויבה המערערת בשומת תשומות לשנים 2016-2020 בסכום של 750,084 ₪.
השומה הוּצאה לאחר שבביקורת שעָרך מצא המשיב, כי המערערת ניכתה בתקופה הרלוונטית את מס התשומות בגין הוצאות הנפקה (ובכללן הוצאות בגין אגרות הבורסה, פרסום תשקיף, ושירותי חתמות), אף שלטעמו היו אלו תשומות אסורות בניכוי, מהטעם שאינן משמשות להפקת הכנסות חייבות במע"מ; וכן שניכתה תשומות בגין הוצאות כלליות, בשיעור של 66.7% במקום בשיעור של 25%.

עיקר טענתה של המערערת היא כי היא אינה 'חברת החזקות' המשקיעה בחברות הבנות שבהחזקתה (אופל בלאנס ראשון בע"מ (לשעבר מירסני בע"מ), אופל בלאנס חולון בע"מ (לשעבר אינווסטמנט בע"מ) ואופל בלאנס (2006) בע"מ), כי אם חברה המעמידה לרשותן את ההון שגייסה, לשם פעילותן השוטפת, כמוצר גלם בסיסי המשַמש אותן במישרין להפקת עסקות חייבות במס. כך, נטען, כי נוכח העובדה שלא מדובר בהשקעות, כי אם בהעמדת מוצר הגלם לרשות חברות הבת, יש לבחון, לשם קביעת הזכאות לניכוי מס התשומות, את התמונה הכוללת של פעילות הקבוצה, לרבות פעילות חברות הבת.
אשר להוצאות ההנהלה וכלליות נטען, כי החברות הבנות אינן מחזיקות בפונקציות ניהוליות באופן עצמאי, והן נעזרות בפונקציות הניהול המרוכזות בידי המערערת, והמועמדוֹת על-ידי המערערת לרשות החברות הבנות. המערערת ציינה, כי באחת החברות הבנות מרוכזות פונקציות כלליות, והן מותרות בניכוי במלואן, כך שככל שמלוא שירותי המטה המשַמשים את כלל הקבוצה היו מרוכזים בידי חברת הבת, ניתן היה לקזז את התשומות במלואן. 
אשר לגיוס ההון, טענה המערערת, כי יש להתיר לה את ניכוי מס התשומות המתייחס לגיוס ההון במלואו, שכּן ההון משַמש את החברות הבנות לצורך פעילותן העסקית.

בית-המשפט, מפי השופטת י' ייטב, דחה את הערעור תוך חיוב המערערת בהוצאות המשיב בסכום כולל של 70,000 ₪ (קישור לפסק-הדין).

לאחַר שניתחה בקצרה את המסגרת הנורמטיבית הרלבנטית לניכוי מס תשומות, נדרשה השופטת ייטב לטענת המערערת לפיה נוכח המאפיינים המיוחדים של פעילות הקבוצה והַזיקה ההדוקה בין פעילותה של המערערת לבין פעילות החברות הבנות, יש לבחון את מגבלת סעיף 41 לחוק מע"מ וכן את יישום תקנה 18 תקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 ("התקנות"), תוך התייחסות לפעילות העסקית של החברות הבנות.
השופטת דחתה טענה זו ובכלל זאת את הפנייתה של המערערת לפסק-הדין בעניין אמיליה פיתוח (ע"מ (מחוזי ת"א) 6317-04-14), בקובעה, כי חבות המס צריכה להיבחן בהתאם לעיקרון 'האישיות המשפטית' הנפרדת ולפיכך אין מקום להרים את מסך ההתאגדות לעניין בחינת השימוש בתשומה.
וכך, בין היתר, קבעה השופטת ייטב (בפס' 35): "לא מצאתי מקום לקבל את הטענה האמורה שלפיה מדובר בכלל שניתן לסטות ממנו, שכן מדובר בעיקרון יסוד בדיני המס, המאמצים את עיקרון האישיות המשפטית הנפרדת, מתייחסים ליחידת מיסוי (שהיא הנ'ישום' או ה'עוסק') (כמו גם לתקופת מיסוי). כפועל יוצא אין להרים את מסך ההתאגדות, בהעדר הוראה חוקית המאפשרת זאת, אף לא לבחינת 'עיקר הפעילות', ולבחון מהיא הפעילות של עוסק אחר, במיוחד בשעה שיש בכך כדי לעקוף את תכליתו של סעיף 41 בחוק מס ערך מוסף, להבטיח את עקרון ההקבלה, ואת תכליתה של תקנה 18 בתקנות, לפי העניין."

השופטת ייטב הִמשיכה ונדרשה להחלטתו (בהשגה) של המשיב לפיה אין לנַכּוֹת את מס התשומות המיוחס להוצאות ההנפקה בהתאם לסעיף 41 לחוק מע"מ מהטעם שההכנסה אינה חייבת במע"מ.
השופטת קיבלה את עמדת המשיב וקבעה, תוך שהיא מַפנה לפסיקה בנושא, כי המחוקק מיעט את כלל ניירות-הערך מהגדרת "טובין" מבלי להבחין בין עסקאות פרטיות לבין אלו הנערכות במסגרת הבורסה, ומבלי להבחין בין אלו המשמשות לגיוס הון לבין אלו המשמשות לצרכים אחרים (ככל שקיימים כאלה).
עוד קבעה השופטת, כי התשומות השנויות במחלוקת בענייננו הן בגין הוצאות בעלוֹת זיקה ישירה להנפקות וכי לא הוכח קיומו של קשר סיבתי בינן לבין עסקאות חייבות במס שערכה המערערת; ומשניתן לייחֵס את ההוצאות בבירור לעסקאות שאינן חייבות במע"מ בלבד, אין להתירן בניכוי. "גם אם יכונו אותן הנפקות בשם גיוסי הון (או נטילת הלוואות), לא מדובר בעסקאות חייבות במס, ועל כן אין מקום להתיר את ניכוי התשומות, בהתאם להוראת סעיף 41 בחוק מס ערך מוסף" (פס' 52).

אשר לתשומות בגין ההוצאות הכלליות, קבעה השופטת ייטב, כי לא עלה בידי המערערת להוכיח כי עיקר פעילותה היא בעסקאות חייבות במס, ועל-כן יש להתיר 25% בלבד מהתשומות, כפי שקבע המשיב.
לדבריה, הגם שהמערערת מהווה 'חברת החזקות', בהיותה חברת אֵם המחזיקה במניות חברות בנות הזכאית לקבל דיבידנד מחברות אלו ובפועל אף קיבלה דיבידנדים כאמור, הסיווג כ'חברת החזקות' כאמור אינו מהווה מבחן להכרעה בשאלה האם עיקר פעילותה חייבת במע"מ אם לאו. עם זאת, ברור, כי מִטבע הדברים השירותים הכלליים שבגינן הוצאו ההוצאות, נחוצים לא רק עבור שירותי הניהול שנתנה לחברות הבנות, אלא גם לשם הכנסות מדיבדנדים או מרִווחי הון, שאינם בגֶדר עסקאות חייבות במס.
לגופו של עניין, קבעה השופטת, כי המערערת לא הגישה פירוט מדויק של הוצאות ההנהלה והכלליות ולא עלה בידיה להוכיח כי עיקר פעילותה היא בעסקאות חייבות במס; ומשכך, יש להתיר לה ניכוי תשומות בשיעור 25% בלבד. זאת, בהתאם לתקנה 18(ב) לתקנות מע"מ.

לבסוף, נדרשה השופטת ייטב לטענת המערערת כי הסתמכה על הסכם שומה לשנים קודמות שבו הוכר ניכוי התשומות הכלליות במלואן ונשלל ניכוי תשומות בגין רכישת השלד הבורסאי.
השופטת דחתה טענה זו, בקובעה, כי כל שנה (או תקופת מס) נבחנת כשלעצמה ואינה יוצרת השתק לגבי השנים הבאות, וממילא לא ניתן להסתמך על הסכמים לשנים קודמות.
עוד קבעה השופטת, כי היא אינה סבורה שהסכם השומה מהווה בגֶדר קביעה של המשיב בדבר החלק היחסי שלא לצרכי העסק (כאמור בתקנה 18(ב)(1) לתקנות), אלא מדובר בהסכמה לעניין השנים שנבדקו בלבד.
 

נזכיר, כי במבזק מס' 2080 מיום 9.6.2024 (קישור למבזק) נדרשנו, בין היתר, לפסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב (השופטת י' סרוסי) בעניין תמד"א בע"מ, בו נדחתה טענתה של המערערת (שלד בורסאי) לגבי זכאותה לנַכּוֹת מס תשומות ובפרט בגין הוצאות שהוציאה על-מנת לקדם עסקות מיזוג בדרך של החלפת מניות ולשם שימורה העצמי.

מחיקה על הסף של ערעור בנושא חשבוניות פיקטיביות

ביום 28.6.2024 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין אללטיף.

המערער הגיש ערעור על החלטת המשיב (מנהל מע"מ נתניה) מיום 4.8.2022 (החלטה בהשגה), במסגרתה חויב המערער בשומת תשומות בסך של 331,513 ₪ בגין ניכוי מס תשומות שלא כדין בהסתמך על מסמכים שהוצאו בשנת 2018 והנחזים להיות חשבוניות פיקטיביות, וכן בסך של 238,211 ₪ בגין דרישת מס תשומות ביֶתֶר מבלי שיש ברשותו של המערער חשבוניות מס.
בנוסף, החליט המשיב על פסילת ספרי המערער לשנים 2020-2017.

המשיב הגיש לבית-המשפט בקשה למחיקת הערעור על הסף.
לטענת המשיב, כתב הערעור – המתייחס אך ורק לסוגיית ניכוי מס התשומות ולסוגיית פסילת הספרים הנגזרת מכך – אינו מפַרט את המסכת העובדתית הנוגעת לחיוב המערער במס תשומות ואינו מפַרט על אודות הספק שהנפיק את החשבוניות הפיקטיביות וההתקשרות עִמו.
זאת ועוד, נוסח כתב הערעור לא הותאם לשומה נשוא הערעור, שכּן הוא מתייחס לחיוב המערער בכפל-מס תשומות וקנס, שעה שהמשיב כלל לא הטיל כפל-מס על המערער.
בנוסף, הערעור מתייחס לשנה שאינה חלק מהשומה, הסכומים הנזכרים בכתב הערעור אינם כסכומי השומה וכן הוא מתייחס לקבלני-משנה שעה שמדובר בקבלן-משנה אחד, ולמערערת (בלשון נקבה), בשעה שמדובר במערער. המשיב אף הפנה להחלטה בהשגה, אותה צרף לבקשתו, ממנה ניתן, לטענתו, ללמוד על האופן הלקוי שבו התנהל המערער בשלב ההשגה.

בית-המשפט, מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, קיבל את בקשת המשיב והורה על מחיקת הערעור (קישור לפסק-הדין).