מבזקים, חדשות ועדכונים במיסוי מקרקעין

תזכיר חוק הארכת מועדים ודחיית תקופות בענייני הליכי מס

רקע

במבזק מס' 2045 מיום 25.10.2023 דיווחנו על פרסום חוק דחיית מועדים (הוראת שעה – חרבות ברזל) (חוזה, פסק דין או תשלום לרשות), התשפ"ד-2023 ("החוק") (קישור לחוק).*

* נזכיר, כי החוק מהווה תיקון חקיקה זמני לדחיית מועדים לביצוע פעולות שנקבעו בחוזה או בחלטות שיפוטיות ולדחיית מועדי "תשלום לרשות"** שנקבעו לפי חיקוק, אם מועדים אלה חלים בתקופה שהָחל מפרוץ המלחמה (7.10.2023) ועד יום 7.11.2023 ("התקופה הקובעת").***

זאת, ביחס לקבוצות אוכלוסייה מסוימות אשר בעקבות המצב אינן מנהלות שגרת חיים רגילה ואינן יכולות לקיים את התחייבויותיהן המשפטיות במועד.

** המונח "תשלום לרשות" מוגדר בסעיף 1 לחוק כ"תשלום לרשות לפי חיקוק, לרבות תשלום חובה או קנס"; ואילו המונח "רשות" מוגדר באותו סעיף כהגדרתה בסעיף 2 לחוק בתי משפט לענינים מינהליים, דהיינו "רשות מרשויות המדינה, רשות מקומית, וכן גופים ואנשים אחרים הממלאים תפקידים ציבוריים על פי דין".

*** יצוין, כי סעיף 6 לחוק מַסמיך את שר הביטחון, בהסכמת שר המשפטים ושר האוצר ובהתייעצות עם שר הפנים ובאישור וועדת החוץ והביטחון של הכנסת, להאריך את התקופה הקובעת ואת תקופת הדחייה. עוד יצוין, כי ביום 2.12.2023 פורסמה טיוטת צו דחיית מועדים (הוראת שעה – חרבות ברזל) (חוזה, פסק דין או תשלום לרשות) (הארכת התקופה הקובעת ותקופת הדחייה), התשפ"ד-2023 ("טיוטת הצו") (קישור לטיוטת הצו). במסגרת טיוטת הצו, מוצע לקבוע, כי התקופה הקובעת תימשך עד ליום 7.12.2023 וכי תקופת הדחייה תהיה ל-60 ימים או עד ליום 31.12.2023, לפי המוקדם. 

עוד נזכיר, כי ביום 2.11.2023 פורסמה הנחייתה (קישור להנחייה) של גב' נטע סבח, סמנכ"לית בכירה לאכיפת הגביה ברשות המיסים, המפרטת את הוראות החוק ואת אופן יישומו במערכי רשות המסים; וכי במקביל להנחייתה של גב' סבח, פורסמה גם הודעה בנושא של רשות המיסים, וזאת באתר האינטרנט של הרשות (קישור להודעה).

באותו מבזק מס' 2045 דיווחנו גם על פרסום תזכיר חוק הארכת תקופות ודחיית מועדים (הוראת שעה – חרבות ברזל) (החלטות מינהליות ופעולות מול רשות ציבורית, אומנה לילדים, תאגידים וגופים ציבוריים, בתי דין מינהליים ותכנון ובנייה), התשפ"ד-2023 ("התזכיר") (קישור לתזכיר), בגדרו מוצע להחיל הֶסדר שעניינו דחייה של המועדים לקבלת החלטות מינהליות מסוימות וכן דחייה של המועדים לביצוע פעולות רבות של אזרחים מול הרשויות הציבוריות, כאשר, ככלל, על-פי המוצע, אם המועד לקבלת ההחלטה של הרשות הציבורית, או לנקיטת הפעולה בידי האזרח מול הרשות הציבורית, חל בתקופה הקובעת (כהגדרלה לעיל), הוא יידחה בתקופה השָווה למניין ימיה של התקופה הקובעת.

כפי שהסברנו באותו מבזק, סעיף 2 לתזכיר, שעניינו בדחיית מועד או הארכת תקופה למתן החלטה מינהלית או לביצוע פעולה של אדם מול רשות ציבורית, אינו חל* על החלטה מינהלית לפי חיקוק המנוי בתוספת הראשונה ובכלל זאת על "חוק מסים" כהגדרתו בסעיף 1 לחוק לתיקון דיני מסים (חילופי ידיעות בין רשויות המס), התשכ"ז-1967 (דהיינו, חיקוק הדן בהטלת מסים או תשלומי חובה, ששר האוצר ממונה על ביצועו), לרבות פקודת המסים (גביה), חוק המסים (קנס פיגורים), התשמ"א-1980, חוק קיזוז מסים, התש"ם-1980, חוק לעידוד השקעות הון, חוק לעידוד השקעות הון בחקלאות, חוק מיסוי רווחים ממשאבי טבע, חוק להגדלת שיעור ההשתתפות בכוח העבודה ולצמצום פערים חברתיים (מענק עבודה), התשס"ח-2007, פקודת המכס ועוד.

* ראו סעיף 3(א)(1) לתזכיר ופרט 39 לתוספת הראשונה לתזכיר.

בהתאם, ציינו במבזק האמור, כי למיטב ידיעתנו עתיד להתפרסם תזכיר חוק נוסף שעניינו בדחיית מועדים הקבועים בחוקי המס השונים, בדומה לחוק הארכת תקופות ודחיית מועדים בענייני הליכי מס ומענקי סיוע (נגיף הקורונה החדש – הוראת שעה – תיקוני חקיקה), התש"ף-2020 ("הוראת השעה") (קישור להוראת-השעה).*

* נזכיר, כי במסגרת סעיף 2 להוראת-השעה נקבע, כי בחישוב התקופות שנקבעו בהוראות החוק המנויות באותו סעיף, לא תבוא במניין התקופה שמיום 22.3.2020 ועד ליום 31.5.2020 ("התקופה הקובעת לעניין הוראת-השעה") ובלבד שהתקיימו שני התנאים המצטברים הבאים: (1) מועדי תחילתן של התקופות חלים לפני תום התקופה הקובעת לעניין הוראת-השעה; (2) מועדי סיומן של התקופות חלים בתקופה הקובעת לעניין הוראת-השעה או בחודשיים שאחריה.

ראו בעניין זה גם את תקנות שעת חירום (נגיף הקורונה החדש) (דחיית תקופות בענייני הליכי מס), התש"ף-2020 ("תקנות החירום") (קישור לתקנות החירום), לפיהן בחישוב התקופות שנקבעו במספר הוראות חוק לא תבוא במניין התקופה שמיום 22.3.2020 ועד ליום 31.5.2020 ("התקופה הקובעת לעניין תקנות החירום"), וזאת אם מועדי סיומן של תקופות אלו חלים בתקופה הקובעת לעניין תקנות החירום או בחודשיים שאחריה.

תזכיר חוק הארכת מועדים ודחיית תקופות בענייני הליכי מס (הוראת שעה – חרבות ברזל), התשפ"ד-2023 

ואכן, אתמול (5.11.2023) פורסם תזכיר חוק הארכת מועדים ודחיית תקופות בענייני הליכי מס (הוראת שעה – חרבות ברזל), התשפ"ד-2023 ("התזכיר") (קישור לתזכיר).

בגדרו של התזכיר, מוצע להאריך מועדים ולדחות תקופות לביצוע פעולות הקבועים בחקיקת המס, כך שאם מועד תחילת ביצוע הפעולה, כמפורט בתזכיר, חל לפני תום "התקופה הקובעת", ומועד סיום ביצוע הפעולה, חל במהלך "התקופה הקובעת" או בחודשיים שאחריה, תקופה זו לא תבוא במניין הימים לביצוע הפעולה.

מוצע, כי "התקופה הקובעת" שימיה לא יבואו במניין, תחול מיום 7.10.2023 עד ליום 7.1.2024.
כך, למשל, אם מועד סיומה של תקופה צריך היה לחול 10 ימים לאחַר תחילתה של התקופה הקובעת, מועד תום התקופה החדש יחול 10 ימים לאחַר סיומה של התקופה הקובעת; ואילו לגבי תקופה שהמועד לסיומה חל בתוך החודשיים שאחרי סיום התקופה הקובעת, מועד תום התקופה החדש יהיה המועד המקורי בתוספת מניין ימי התקופה הקובעת (שלושה חודשים).

ואלו התקופות/מועדים שמנויים בתזכיר (סעיף 2 לתזכיר):
פקודת מס הכנסה: מועדים להגשת הודעות שונות על ידי נישום בנוגע לחברת בית, וכן מועדי השגה ושומה בנוגע לחברת בית; מועדים להגשת הודעות שונות על-ידי נישום בעניין חברה משפחתית; הגשת השגה על-ידי בן זוג; תקופה למתן החלטת מנהל בעניין בקשה במחירי העברה בעסקה בין-לאומית; מועד דיווח של ישות אם סופית בקבוצה רב לאומית; מועדים למתן החלטת מנהל בעניין בחירת מסלול מיסוי בהקצאת מניות לעובדים, ובעניין תוכניות מיזוג; תקופה לגביית חוב מס ממי שהועברו אליו נכסים, וכן תקופה להשגה על העברה זו; מועדים להגשת ערעורים שונים לפני הוועדה לקבילוּת פנקסים; התקופה לפרסום עמדות חייבות בדיווח; המועד לקביעת שומה; מועד לעיון חוזר בהחלטת פקיד-שומה על פסילת ספרים בְּשל אי-רישום תקבול; תיקון שומה לאחַר הרשעה בעבירה; תקופה להגשת השגה על שומה; תקופה לקבלת השגה בהעדר הסכם או צו;  תקופה להגשת דו"ח לעניין החזר מס; תקופה לקביעת שומת ניכויים; תקופה להגשת השגה על שומת ניכויים.
מס ערך מוסף: המועדים להחזרת מס תשומות עודף למי שפנקסיו נבדקים או נחשד בעבירה לפי מע"מ; מועד למתן החלטת מנהל בבקשות שונות, שאם לא ניתנת החלטה בעניינן, נידחות; המועד להוצאת שומה; תיקון קביעת מס או שומה; המועד להגשת השגה, ולמתן החלטה בהשגה; ערעור על החלטת מנהל בנושא פסילת ספרים; תקופה לתיקון פגם בניהול פנקסי חשבונות או רשומות; תקופה לגביית חוב סופי בהעברת נכסים לצד שלישי; ערר לפני ועדה לקבילוּת פנקסים על פגם בניהול פנקסי חשבונות.
מכס: תקופת הודעה על תביעה להשבת תפוס; תקופה לדרישת תשלום ששולם בחסר או להגשת בקשה להשבת סכום ששולם ביתר; תקופת להגשת ערר לגבי טובין.
מיסוי מקרקעין: תקופה להגשת בקשה להפחתת שיעורי מקדמה מס שבח; תקופה למתן תשובה בבקשה להפחתת שיעורי מקדמה מס שבח; תקופה להגשת השגה על החלטת המנהל על בקשה להפחתת שיעורי מקדמה מס שבח והתקופה להחלטת המנהל בהשגה זו; תקופה למתן הודעה למנהל על מכירת אופציה; תקופה למתן הודעה למנהל על הסכם למכירת זכויות במתחם פינוי-בינוי ומכירת זכות לפי תמ"א 38; תקופה למתן הודעה למנהל על עסקה המותנית בתנאי עתידי; תקופה למתן הודעה בדבר סכום המס שמוסר ההצהרה על מכירת זכות במקרקעין חייב בו, לפי הצהרתו; תקופה לקביעת שומה במכירת זכות במקרקעין; תקופה לתיקון שומה, ולתיקון שומה בשינויי מבנה; תקופה להגשת השגה על שומה ומתן החלטה; תקופה להגשת ערר לוועדת ערר; ותקופה לחישוב זכאות להחזר מס רכישה ברכישת מקרקעין שקיימת לגביהם תכנית, אם ניתן היתר בניה למגורים כאמור בתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל"ה-1975.
חוק עידוד השקעות הון, חוק עידוד תעשיה (מסים) וחוק עידוד תעשייה עתירת ידע (הוראת שעה), התשפ"ג-2023: תקופה למתן הודעה על שנת בחירה לחברה מוטבת; תקופה להגשת בקשה לאישור מראש לזכאות להטבות ולהחלטת המנהל בבקשה זו; תקופה למתן הודעה לפקיד השומה על הגשת דוח מאוחד לחברות אם ובת להן מפעלים תעשייתיים שהם בני קו ייצור אחד; ותקופה למתן אישור ותקופה למתן הודעה בעניין רכישת אמצעי שליטה בחברה מזכה.
מס קניה: תקופה להוצאת שומה ותקופה לתיקון שומה.
בלו: תקופה להגשת בקשה למתן הישבון; תקופה להגשת בקשה להחזר בלו על דלק; ותקופה לפקיעת החלטת המנהל לביטול או התליית רישיון יצרן בהעדר הגשת תובענה פלילית.
מס רכוש וקרן פיצויים: תקופה להגשת תביעה לפיצויים; תקופה לתיקון החלטת המנהל בהחלטה על פיצויים; ותקופה להגשת ערר.
מיסוי רווחים ממשאבי טבע: תקופות להוצאת שומה ותקופות להגשת השגה.
מענקי קורונה: תקופת קביעת זכאות ותקופת השגה.

בנוסף, מוצע (בסעיף 3 לתזכיר) להאריך תקופות לעניין דירת מגורים יחידה בחוק מיסוי מקרקעין.
מוצע לאפשר הארכה של שלושה חדשים מתום התקופה הקובעת או שלושה חודשים מהיום בו היתה אמורה להסתיים התקופה לפי הוראות החוק, לפי המאוחר מביניהן. זאת, אם חלק מהתקופה הקבועה לנישום לפי הוראות החוק הוא בתוך התקופה הקובעת, וגם אם מועד סיומה לא חל בתקופה הקובעת. במקרה זה, כל מי שחלק מהתקופה העומדת לרשותו היה בתקופה הקובעת, יעמדו לרשותו שלושה חודשים נוספים לביצוע המכירה.
כך למשל, מי שעבורו התקופה לפי הוראת החוק היתה אמורה להסתיים ביום 8.10.2023, כך שיום אחד מתוכה חל בתקופה הקובעת, יעמדו לרשותו שלושה חודשים נוספים מיום 7.1.2024 עד ליום 7.4.2024; ומי שעבורו התקופה לפי הוראות החוק היתה אמורה להסתיים ביום 1.3.2024, כך שהתקופה הקובעת במלואה חלה בתוכה, יעמדו לרשותו שלושה חודשים נוספים מיום זה, קרי עד יום 1.6.2024.
ואלו הן הוראות החוק: הוראות בעניין התקופה למכירת דירת מגורים הקובעות שיעור מס רכישה לדירה יחידה; הוראות בעניין תקופה של החזקת דירת מגורים אשר תיחשב כדירת מגורים יחידה לצורך זכאות לפטוֹר ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה; והוראות לעניין התקופה במכירת דירת מגורים מזכה הזכאית לפטוֹר חד-פעמי ממס שבח.

הפרדה רכושית בין בני-זוג ברכישת/מכירת דירת מגורים והסתמכות

רקע – פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין בלנק ורוזנבוים

ביום 20.4.2021 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעורים שהגיש מנהל מיסוי מקרקעין על פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין תל-אביב בעניין בלנק* ועל פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין מרכז-לוד בעניין רוזנבוים.**

* ו"ע 18027-10-16 (קישור לפסק-הדין). למַעבר למבזק בעניין זה, לחצו כאן.

* ו"ע 16836-03-17 (קישור לפסק-הדין). למַעבר למבזק בעניין זה, לחצו כאן.

שני פסקי-הדין עָסקו בסוגיה משפטית אחת: שיעור המס החָל על מכירה (עניין בלנק) או רכישה (עניין רוזנבוים) של דירת מגורים יחידה, כאשר למבצע העִסקה יש בן-זוג המחזיק בדירה משלו, ובני-הזוג טוענים לקיומה של הפרדה רכושית ביניהם.
נזכיר, כי בפסיקה הוצגו עד לאותו מועד שלוש גישות שונות לעניין מיסוי עסקה בדירת מגורים של בני-זוג שהפרידו את רכושם.
ההלכה שנקבעה לאחַר פרשות עברי (ע"א 3489/99) ופלם (ע"א 3185/03) שיקפה את גישת התא המשפחתי, שלפיה גם בני-זוג שהפרידו את רכושם ייחשבו ל"יחידה אחת" לצרכי מס שבח ומס רכישה, אך זאת רק ביחס לעסקות שנעשו לאחַר יצירת התא המשפחתי. עסקות שנעשו לפני יצירת התא המשפחתי נזקפו רק לחובת בן-הזוג שביצע אותן.
בעניין שלמי (ע"א 3178/12) הסכימו כל חברי ההרכב לקבוֹע הלכה חדשה שמשקפת את הגישה הקניינית: בני-זוג שאחזו בנכסי מקרקעין בעת יצירת הקשר הזוגי והפרידו את רכושם, ימוסו איש איש לפי זכויות הקניין שאיתן נכנסו לקשר הזוגי. יחד עם זאת, נקבע, כי יש להוכיח את ההפרדה הרכושית, כאשר חברי ההרכב הביעו גישות שונות ביחס לשאלה מה על הנישום להוכיח וכיצד עליו לעשות זאת.

במסגרת הערעור בעניין בלנק ורוזנבוים, הסכימו המערערים (מנהלי מיסוי מקרקעין תל-אביב ומרכז), כי ההלכה שנקבעה בעניין שלמי ושעליה התבססו ועדות-הערר, מכּירה בנפקותו של הסכם ממון בין בני-זוג לעניין שיעורי מס השבח ומס הרכישה.
לטענתם, יש לשנות את ההלכה, ולמעשה לחזור להלכה שקָדמה להלכת שלמי, ושאותה ביטל בית-המשפט בעניין שלמי – ההלכה שנקבעה בעניין עברי.
המערערים סבורים, כי לשון החוק ותכליותיו מתיישבות טוב יותר עם הלכת עברי, ועם הכרעה לפיה אין נפקות לכך שבני-זוג ערכו הסכם ממון, והסכם כזה אינו מוציא אותם מגֶדר "רוכש אחד" או "מוכר אחד" בעת ביצוע עסקה בדירת מגורים.
עוד טענו המערערים, כי גם לפי הלכת שלמי יש לחיֵיב את המשיבים בשני הערעורים בשיעורי המס שקבעו המערערים, שכּן בנסיבות הפרטניות של כל אחד מהמקרים בני-הזוג סטו בפועל מהסכם הממון הקובע הפרדה רכושית.

בית-המשפט העליון קיבל את הערר ברוב דעות (חוות דעתו של השופט ע' גרוסקופף, אליה הצטרף השופט י' אלרון, כנגד דעתו החולקת של השופט נ' הנדל) (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, הבהיר השופט ע' גרוסקופף, כי מדובר בסוגיה סבוכה ומצערת. על היותה סבוכה ניתן ללמוד מכך שזהו פסק דינו הרביעי של בית-המשפט העליון המוקדש לעיסוק בנושא זה, ולמרות זאת "טרם יצא עשן לבן מארובתו של בית משפט זה". היא מצערת מאחַר שעניינה בפרשנותה של הוראה המשַקפת לטעמו הֶסדר אנכרוניסטי ובלתי-ראוי, אשר מוטב היה לעדכנו ברוח הזמן, ולא להותירו כפי שהוא.
השופט גרוסקופף ציין, כי הוא אינו רואה הצדקה לסטות מההלכות שנקבעו על-ידי בית-המשפט בעניין פלם ובעניין שלמי, ומההכרה שניתנה בהם לשני חריגים נוספים שיצרה הפְּסיקה לכלל היחידה המשפחתית (בנוסף לסייג המגורים בנפרד ולסייג הקטין שנישא, בהם הכיר המחוקק) – חריג המטען ההיסטורי (מכוחו אין מתחשבים בפעולות שביצע אחד מבני-הזוג לפני הנישואין על מנת לשלול זכות לפטוֹר או להקלה העומדת לבן-הזוג האחר) וחריג ההפרדה הרכושית (לפיו יש לפרֵש את כלל היחידה המשפחתית כקובע חזקה ניתנת לסתירה, אשר אין להחילה כאשר בני-הזוג קבעו הפרדה רכושית בהסכם יחסי ממון, והוּכח כי הפרדה זו נשמרת הלכה למעשה, דהיינו שאינה מלאכותית, אינה פיקטיבית והיא לא נזנחה במהלך החיים המשותפים).
לגופו של עניין, קבע השופט גרוסקופף, כי ועדות-הערר שדנו בשני התיקים עשו מלאכתן נאמנה, בהתאם לפסיקת בית-המשפט העליון, והחריגים שהוכרו בה, ואין כל הצדקה להתערב בקביעותיהן, בהינתן ההלכות שנקבעו בעבר, דהיינו הלכת פלם והלכת שלמי.

השופט י' אלרון הצטרף, כאמור, לדעתו של השופט גרוסקופף, תוך שהוסיף, כי יש לשאוף להלימה בין המקרים שבהם ייטה בית-המשפט להכיר בקיומו של שיתוף ספציפי בנכס מסוים, המַקנה לשני בני-הזוג זכויות בנכס – חֵרף האמור בהסכם הממון בין הצדדים ובחוק יחסי ממון בין בני זוג, התשל"ג-1973 – לבין המקרים שבהם ייקָבע כי אין להכיר בהפרדה הרכושית בין בני-הזוג לעניין חוק מיסוי מקרקעין.

השופט נ' הנדל, בדעת מיעוט, הציע לקבל את הערעורים.
לשיטתו, בנסיבות שני התיקים שלוש הגישות שהובעו בפסיקה – גישת המגורים, גישת הקניין וגישת התא המשפחתי – מובילות לאותה תוצאה, הגם שלשיטתו הגישה הראויה ביותר, לפי לשון החוק ותכליותיו, היא גישת התא המשפחתי (שבה תמכו הנשיא (דאז) א' ברק והשופטת (כתוארה אז) א' חיות בעניין פלם).

כאמור, הוחלט בהתאם לחוות דעתו של השופט גרוסקופף, אליה הצטרף השופט אלרון, לדחות את הערעורים שהוגשו על-ידי מנהלי מיסוי מקרקעין.

פסק-הדין של ועדת-הערר בעניין סימוביץ'

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 30.10.2023 ניתן פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין סימוביץ'.

תמצית הרקע העובדתי כפי שהובאה בפתח פסק-הדין היא כדלקמן:
העוררת, גב' יבגניה סימוביץ', ובן זוגה נישאו ביום 17.6.2016 ולהם 3 ילדים מנישואיהם (ילידי השנים 2016, 2018 ו-2021).
בעת כניסתם בברית הנישואין היו בבעלות בן-הזוג שתי דירות הרשומות על שמו, אחת מהן ברחוב אלי כהן בבת ים ("דירת בן הזוג בבת ים").
בני-הזוג הם עובדים עצמאיים, העוררת עובדת כקוסמטיקאית, בן זוגה עובד כסַפָּר ושניהם עובדים במספרה שמפעיל ומנהל בן-הזוג.
ביום 12.4.2017 רכשה העוררת דירה ברחוב הנביאים בבת ים בסכום של 1,198,000 ₪ ("דירת העוררת בבת ים"), בגינהּ קיבלה הקלה במס רכישה הניתנת לדירה יחידה.
ביום 26.6.2017 ניטלה הלוואה מבנק המזרחי, מובטחת במשכנתא, בסכום של 400,000 ₪ לצורך רכישת דירת העוררת בבת ים. לצורך רכישת הדירה נטלה העוררת הלוואה גם מבן זוגה בסכום של 800,000 ₪ ("הסכם ההלוואה").
ביום 20.8.2019 רכשה העוררת את הזכויות במחצית דירת המגורים שברחוב ההגנה 4 בפתח תקווה, יחד עם קרובי משפחה של בן זוגה, בתמורה לסך של 1,290,000 ₪ ("הדירה ברחוב ההגנה"). העוררת דיווחה על רכישת הדירה ברחוב ההגנה כדירה חלופית לדירתה בבת ים וקיבלה הקלה במס רכישה הניתנת לדירה יחידה.
ביום 15.9.2019 מכר בן זוגה של העוררת את דירתו בבת ים וקיבל פטוֹר ממס שבח הניתן למי שמוכר את דירתו היחידה. 
ביום 6.1.2020 רכש בן זוגה של העוררת דירה ברחוב אריה לוין בפתח תקווה ("דירת בן הזוג בפתח תקווה"). לצורך רכישת הדירה ניטלה הלוואה מבנק הפועלים, מובטחת במשכנתא, בסכום של 830,000 ₪.
ביום 20.1.2021 מכרה העוררת את דירתה בבת ים בתמורה לסכום של 1,380,000 ₪. תמורת מכירת הדירה שימשה לסילוק מוקדם של המשכנתא ולהחזר ההלוואה שהעניק לה בן זוגה.
המשיב (מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב) סרב להעניק לעוררת את הפטוֹר המבוקש ממס שבח במכירת דירתה בבת ים.
השגה שהגישה העוררת נדחתה ומכאן הערר שבו טענה העוררת, בין היתר, כי הסתמכה על שומות המשיב בעסקות קודמות (שומת מס הרכישה שהוּצאה בקשר לרכישת הדירה ברחוב ההגנה, שומת מס השבח שהוּצאה בקשר למכירת דירת בן-הזוג בבת ים ושומת מס הרכישה שהוּצאה בקשר לרכישת דירת בן-הזוג בפתח תקווה) ושינתה את מצבה לרעה כתוצאה מכך, באופן המצמיח לה אינטרס סתמכות בר הגנה המביא לביטול חיובה במס שבח במכירת דירתה בבת ים.*

* יצוין, כי בכתב ההשגה לא טענה העוררת טענת הסתמכות ומיקדה את טענותיה בקיומה של הפרדה רכושית. רק במסגרת תצהירה טענה העוררת לראשונה, כי הסתמכה על שומת מס הרכישה שהוּצאה לה כדירה יחידה בגין רכישת הדירה ברחוב ההגנה, ובסיכומיה הרחיבה את טענת ההסתמכות גם על שומת מס השבח של בן זוגה במכירת דירתו בבת ים ועל שומת מס הרכישה ברכישת דירת בן הזוג בפתח תקווה.

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופטת י' סרוסי (בהסכמת חברי הוועדה רו"ח צ' פרידמן ורו"ח י' ביליצקי), דחתה את הערר ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, סָקרה השופטת סרוסי את התפתחות ההלכה בפסיקת בית-המשפט העליון בסוגיית כלל התא המשפחתי והאופן בו יושם בעסקות בדירות מגורים. זאת, תוך התייחסות לרכישת דירת מגורים לפני יצירת התא המשפחתי הרלוונטית בענייננו לדירת בן-הזוג בבת ים שנרכשה לפני הנישואין והשלכתה על הפטוֹר המבוקש על-ידי העוררת; וכן לרכישה של דירת מגורים לאחַר הנישואין, הרלוונטית לדירת בן-הזוג בפתח תקווה והשלכתה על הפטוֹר המבוקש על-ידי העוררת וכן להשלכה של מכירת דירת מגורים בפטוֹר ממס לאחַר הנישואין, הרלוונטית למכירת דירת בן-הזוג בבת ים על הפטוֹר המבוקש על-ידי העוררת. 

לגופו של עניין, קבעה השופטת סרוסי, כי העוררת אינה זכאית לפטוֹר ממס שבח הניתן לדירה יחידה מהטעם שיש לייחֵס לה, לאור מימון רכישת דירת בן-הזוג בפתח תקווה באמצעות משכנתא משותפת, "זכויות פיסקליות פוזיטיביות" בדירת בן זוגה בפתח תקווה.

הגם שמסקנתה זו של השופטת סרוסי ייתרה את הצורך להמשיך ולהידרש לבחינת יישום כלל התא המשפחתי וחריג ההפרדה הרכושית החָל מכוחו, בנסיבות העניין, ועל-מנת שלא תהא התמונה חסרה, הִמשיכה השופטת את הדיון תחת ההנחה שאין לייחֵס לעוררת זכויות פיסקליות פוזיטיביות בדירת בן זוגה בפתח תקווה, תוך התמקדות בשאלה, האם הצליחה העוררת לסתור את חזקת התא המשפחתי והאם עלה בידה להוכיח כי מתקיימים בנסיבות עניינה תנאי חריג ההפרדה הרכושית.
השופטת ענתה על שאלה זו בשלילה.

השופטת סרוסי הוסיפה והצביעה על שלושה טעמים נוספים לשלילת הפטוֹר ממס שבח במכירת דירת העוררת בבת ים:
האחד, היות שכְּלָל התא המשפחתי לא נסתר ביחס למכירה הפטורה ממס של דירת בן-הזוג בבת ים, יש לייחֵס לעוררת את הפטוֹר ממס שקיבל בן זוגה; ובהינתן שלא חלפו 18 חודשים מאז מכירת דירת בן הזוג בבת ים בפטוֹר ממס ועד למכירת דירת העוררת בבת ים, יש לשלול ממנה את הפטוֹר ממס שבח.
השני, יש לייחֵס לבן-הזוג זכויות פיסקליות בדירת העוררת, בין אם באופן פוזיטיבי כמי שמימן את רכישת הדירה וניהל את הליך רכישתה ומכירתה, ובין באופן פסיבי, מכוח כלל התא המשפחתי, משלא הוכח כי מתקיים חריג ההפרדה הרכושית ביחס לדירה זו; ובהינתן כי במועד מכירת דירת העוררת בבת ים הייתה רשומה על-שם בן-הזוג דירת מגורים נוספת בפתח תקווה, יישלל הפטוֹר ממס שבח הניתן לדירה יחידה.
השלישי, אף אם לא הייתה מתקבלת טענתו העיקרית של המשיב לפיה אין לראות את העוררת כבעלים של דירה יחידה הזכאית לפטוֹר ממס שבח במכירתה, עדיין יש לקבוע כי העוררת אינה זכאית לפטוֹר ממס שבח, שכּן דירתה בבת ים נמכרה בטרם חלפה תקופת הצינון בת ארבע השנים הקבועה בסעיף 49ו(א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין.

לבסוף, נדרשה השופטת סרוסי לטענת ההסתמכות של העוררת ודחתה אותה.
אשר לטענת העוררת כי הסתמכה על ההקלה במס רכישה לדירה יחידה שקיבלה בגין רכישת דירתה ברחוב ההגנה מתוך הבנה שתהיה זכאית באופן דומה לפטוֹר ממס שבח הניתן לדירה יחידה בעת מכירת דירתה בבת ים (שהדירה ברחוב ההגנה אמורה לשַמש לה חלופית). השופטת קבעה, כי העוררת הייתה יכולה לקבל את ההקלה במס רכישה בגין רכישת הדירהברחוב ההגנה רק משום שמכרה את דירתה בבת ים בתוך פרק הזמן הקבוע בחוק לרכישת דירה חלופית, ולפיכך, קשה להלום כי מכירת דירת העוררת בבת ים, שהייתה מחויבת המציאוּת לצורך קבלת ההקלה במס רכישה, שינתה את מצבה לרעה. עוד קבעה השופטת, כי מחומר הראיות עולה שהעוררת רצתה לרכוש דירה בפתח תקווה (הדירה ברחוב ההגנה) ולכן מכרה את דירתה בבת ים, כלומר כתנאי לקבלת ההקלה במס הרכישה ממילא היה על העוררת למכור את דירתה בבת ים, ועל-כן היא לא הייתה יכולה להסתמך על ההקלה במס הרכישה לצורך ההקלה במס השבח.
אשר לטענת העוררת לפיה היא הסתמכה על כך שכשם שהמשיב לא יִיחס לבן-הזוג, בעת מכירת דירתו בבת ים, את הזכויות בדירתה ברחוב ההגנה שנרכשה לאחַר הנישואין, כי כך ינהג גם בעת מכירת דירתה בבת ים, כלומר שלא יִיַחס לה את הזכויות בדירת בן זוגה בפתח תקווה שנרכשה אף היא לאחַר הנישואין. השופטת קבעה, כי העוררת אינה יכולה לגזור דין שווה בין מכירת דירת בן-הזוג בבת ים ובין מכירת דירתה שלה בבת ים, מהטעם שבן-הזוג מכר דירה אותה רכש לפני הנישואין ואילו היא מכרה דירה אותה רכשה לאחַר הנישואין, כך שדירות אלו מצויות בסטטוס שונה מבחינת דיני המס ודי בכך כדי ליצוֹר שוני בין המצבים השולל אינטרס הסתמכות. עוד קבעה השופטת, כי אין מקום לגזור דין שווה לגבי "דירות הייחוס" שהן דירת המגורים של העוררת ברחוב ההגנה (ביחס למכירת דירת בן-הזוג בבת ים) ודירת בן-הזוג בפתח תקווה (ביחס למכירת דירת העוררת בבת ים), שכּן בעוד שדירת בן-הזוג בפתח תקווה מומנה על-ידי בני-הזוג במימון משותף, באופן השולל הפרדה רכושית בנכסי בני-הזוג ביחס לדירה זו, לא נטען כי כך היה ברכישת דירת העוררת ברחוב ההגנה ביחס למכירת דירת בן-הזוג בבת ים.
אשר לטענת העוררת כי גם ההקלה במס רכישה שקיבל בן זוגה ברכישת דירתו בפתח תקווה יצרה אצלה אינטרס הסתמכות ראוי להגנה, קבעה השופטת סרוסי, כי אין מקום לגזור דין שווה בין דירת העוררת ברחוב ההגנה ובין דירת בן-הזוג בפתח תקווה: העוררת העידה, כי הדירה ברחוב 4 ההגנה לא מומנה במשכנתא משותפת ועל-כן הרָף הראייתי הנדרש על-מנת להוציאה מכלל התא המשפחתי אינו גבוה כזה הנדרש ביחס לדירת בן-הזוג בפתח תקווה, שהוכח כי מומנה במשכנתא משותפת על-ידי בני-הזוג.
אשר לטענת העוררת, כי הסתמכה על כך שהמשיב לא יִיחס לה זכויות בדירת בן זוגה בבת ים בעת שרכשה את דירתה ברחוב ההגנה, קבעה השופטת, כי לא ייחוס הזכויות בדירת בן -הזוג בבת ים היא שעומדת לרועץ לעוררת בהליך זה, אלא ייחוס הזכויות בדירת בן-הזוג בפתח תקווה, שבניגוד לדירת בן-הזוג בבת ים נרכשה לאחַר הנישואין ולכן לא חל עליה חריג המטען ההיסטורי.
בנוסף, קבעה השופטת, כי אין בפסק-הדין שניתן לאחרונה בעניין שטיין (ע"א 1073/20) כדי להביא לקבלת טענת ההסתמכות של העוררת. שכּן, באותו מקרה טענת ההסתמכות הייתה ביחס לאותו נכס בדיוק, בעוד שבענייננו המצב שונה.

יצוין, כי השופטת לא קיבלה את טענת המשיב (בהקשר לטענת ההסתמכות של העוררת) לפיה כשיטת עבודה ובְשל מגבלות כוח אדם, אין הוא בודק כל שומה עצמית בעסקה בדירת מגורים, אלא באופן מדגמי בלבד (לטענתו, השומות העצמיות של העוררת ובן זוגה אושרו בהתאם להצהרותיהם בהיעדר "אינדיקציות שנבדקו לפני", כך שבכל מקרה לא יכול היה לצמוח לעוררת אינטרס הסתמכות ראוי להגנה על שומות עצמיות שלא נבדקו).
וכך היא קבעה בעניין זה (פס' 87):
"ראשית, המשיב לא הוכיח כי לא בדק את הדיווח של מכירת דירת בן הזוג בבת ים, כפי שהיה מצופה שיעשה, וכי מדובר אך באישור שומה עצמית. לא ניתן להסתפק באמירתו המעורפלת של המשיב כי לא היו 'אינדיקציות שנבדקו לפני'. שנית, המשיב אינו יכול להסתתר מאחורי הטענה כי העוררת אינה יכולה להסתמך על שומות עצמיות. העוררת ובן זוגה היו רשאים להניח, כי שומות המס שהתקבלו מהמשיב נבחנו ונבדקו על ידו, אף אם בסופו של דבר אושרו במסגרתן שומותיהם העצמיות" [ההדגשה שלי – א' ש'.]

לאור כל האמור, הציעה השופטת סרוסי לדחות את הערר.
בנוסף, והגם שלא היה בכך כדי להביא להסתמכות העוררת ולקבלת הערר, הציעה השופטת, כי לאור מחדליו של המשיב להוציא שומות קוהרנטיות באופן שהיה עשוי ליַיתר את ההליך, לא יינתן צו להוצאות. 
כאמור, חברי הוועדה, רו"ח צ' פרידמן ורו"ח י' ביליצקי, הסכימו עם חוות דעתה של השופטת.