מבזקים, חדשות ועדכונים במס ערך מוסף

מע"מ בשיעור אפס בגין שירות לתושב-חוץ 

ביום א', 10.7.2022, ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין הגשמה קוסמי ניהול פרוייקטים בע"מ.

המערערת מספקת ליצרנים זרים שהם בעלי המותגים הבינלאומיים שנמכרים בחנות הדיוטי פרי שבנמל התעופה בן גוריון (בניהולה של חברת ג'יימס ריצ'רדסון פרופרייטרי לימיטד) ("החנות" ו"ריצ'רדסון", בהתאמה) שירות של איוש הדוכנים השונים בחנות על-ידי דיילות שתפקידן לקַדם את מכירת המוצרים של המוצגים השונים, להדגים את השימוש בהם ולהשיב על שאלות הלקוחות ("השירות").
המערערת דיוְוחה על עסקאות השירות מול היצרנים הזרים ככאלו החייבות במע"מ בשיעור אפס על-פי סעיף 30(א)(5) לחוק מע"מ.*

* וכך קובע סעיף 30(א) לחוק מע"מ:

"אלה עסקאות שהמס עליהן יהיה בשיעור אפס:

[...]

(5) מתן שירות לתושב חוץ, למעט שירות ששר האוצר קבע לענין זה; לא יראו שירות כניתן לתושב חוץ כאשר נושא ההסכם הוא מתן השירות בפועל, נוסף על תושב החוץ, גם לתושב ישראל בישראל, לשותפות שרוב הזכויות בה הן של שותפים תושבי ישראל או לחברה שלענין פקודת מס הכנסה רואים אותה כתושבת ישראל, אלא אם הוא שירות שתמורתו מהווה חלק מערך הטובין שנקבע כאמור בסעיפים 129 עד 133ט לפקודת המכס, לפי העניין."

זאת, על-בסיס עמדתה כי בנסיבות העניין חל הסיפא לסעיף 30(א)(5) ולתקנה 12א(א) לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 "(תקנות מע"מ"),* לפיו החיוב במס הוא בשיעור אפס על אף השלילה לכאורה של זכות זו, שכּן תמורת השירות מהווה חלק מעֵרך הטובין בהתאם לפקודת המכס ("החריג לסייג").

* וכך קובעת תקנה זו: "לענין סעיף 30(א)(5) לחוק לא יחול שיעור אפס על שירות שניתן לגבי נכס המצוי בישראל אלא אם הוכיח נותן השירות, להנחת דעתו של המנהל, כי תמורת השירות מהווה חלק מערך הטובין שנקבע כאמור בסעיפים 129 עד 133ט לפקודת המכס."

כך, לשיטת המערערת, היצרנים הזרים אשר משלמים לה עבור השירות מביאים את עלות השירות בחשבון בתמחור מוצריהם הנמכרים לריצ'רדסון ועל-כן תנאי החריג לסייג מתקיים.

המשיב לא קיבל את עמדת המערערת והוציא לה שומת עסקאות לתקופה מאי 2013–דצמבר 2017, כאשר סכום המס השנוי במחלוקת הוא כ-9 מיליון ש"ח (קרן). לטענת המשיב, לא הוכח באופן המניח את הדעת כי עלות השירות אכן מתומחרת במחירים המוצרים המיובאים. עוד טוען המשיב, כי החריג לסייג יכול לחול רק במקרה בו הוכח ששולם מע"מ בפועל בהמשך שרשרת אספקת המוצרים, בעוד שבמקרה דנא אין הדבר כך.

יצוין, כי לא התגלעה מחלוקת בין הצדדים כי היצרנים הזרים הם בבחינת "תושבי חוץ" לעניין סעיף 30(א)(5) לחוק מע"מ. כמו-כן, אין מחלוקת כי השירות שבמחלוקת ניתן לגבי "נכס המצוי בישראל", קרי: המוצרים עצמם העומדים למכירה בחנות,* ועל-כן בית-המשפט לא נדרש להכריע בשאלה האם השירות ניתן "בפועל, נוסף על תושב החוץ, גם לתושב ישראל בישראל".

* לא הועלתה טענה ששטח החנות אינו חלק מתחום המדינה.

בית-המשפט, מפי השופט ה' קירש, קיבל את הערעור (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, נדרש השופט קירש להסדר ה"פטור ממכס" באספקלריה של חוק מע"מ ובכלל זאת הבחין בין שני סוגי אירועי המס המתעוררים בעקבות רכישת המוצרים בחנות, דהיינו ייבוא מחד ומכר מאידך.

לאחר מכן, בָּחן השופט קירש את השאלה האם החלת החריג לסייג כרוכה בתשלום מס בפועל, כנטען על-ידי המשיב, וענה על שאלה זו בשלילה.
זאת, בהתבסס על מספר טעמים ובכלל זאת היעדר אחיזה לשונית כלשהי לאימוץ פרשנותו של המשיב (וזאת מבלי שהיצמדות ללשון החוק תביא לתוצאה מופרכת על פניה), התכלית שאותה ביקש המחוקק להגשים (שאינה דווקא מניעת כפל-מס כנטען על-ידי המשיב), האמור לעניין זה בהוראת פרשנות 2/96 (שהוּצאה על-ידי אגף המכס והמע"מ ביום 15.10.1996) ובספרות המקצועית וטעמים נוספים.
וכך סיכם השופט קירש את עמדתו (פס' 36): "לסיכום סוגיה זו, אינני סבור כי ניתן לפרש את לשון החריג לסייג – שהוא הדין המצוי – כמכילה דרישה לתשלום מס בפועל בייבוא או במכירת הטובין. יתרה מזו, במקרה הנוכחי המחוקק ומחוקק המשנה עיצבו הסדרים מיטיבים לענף הדיוטי פרי (לרבות חיוב במס בשיעור אפס) וזאת כדי לעודד קניית המוצרים השונים בעוד הנוסעים נמצאים בישראל ולא בעת שהותם בחוץ לארץ. קבלת עמדת המשיב הייתה מכרסמת בעידוד האמור, ולא בעקיפין, ללא עיגון בנוסח החוק" [ההדגשות במקור – הח"מ.]

השופט קירש המשיך ונדרש לטיעונו השני של המשיב לפיו במקרה הנוכחי לא הוכח כי עלות השירות שניתן על-ידי המערערת ליצרנים הזרים אכן כלולה במחיר מוצריהם ועל-כן החריג לסייג לא מתקיים, יהיה פירושו המשפטי הנכון אשר יהיה.
השופט דחה גם בעניין זה את עמדת המשיב וקבע, כי המערערת עמדה בנטל השכנוע המוטל עליה והביאה די ראיות כדי להצדיק את הפעלת החריג לסייג.

חשבוניות פיקטיביות וחיוב בכפל-מס

פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין פרץ

במבזק מס' 1837 מיום 13.2.2020 דיווחנו, בין היתר, על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע בעניין פרץ.
באותו מקרה, דחה בית-המשפט, מפי השופט ג' גדעון, את הערעורים שהגיש המערער על שומת עסקאות שהוציא לו מנהל מע"מ באר-שבע ועל החלטת המנהל לחייבו בכפל-מס תשומות, כפל-מס עסקאות, לפסוֹל את ספרי העסק שבמסגרתו פעל ולחייבו בתשלום קנס (קישור לפסק-הדין).

אתמול (13.7.2022) ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעור שהגיש פרץ.
בית-המשפט העליון – מפי השופט י' עמית, השופטת ע' ברון והשופטת ר' רונן – דחה את הערעורים ברובם (קישור לפסק-הדין).

תשומת לבכם, בין היתר, לניתוחו של בית-המשפט באשר להיעדר הנזק לקופת המדינה בְּשל הרישום השגוי בעסקאות (פס' 21–23 לפסק-הדין).

פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין ארגי

במבזק מס' 1825 מיום 19.12.2019 דיווחנו, בין היתר, על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין ארגי.
באותו מקרה, דחה בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, את הערעור שהגיש המערער על החלטת מנהל מע"מ גוש דן לדחות את ההשגה שהגיש המערער על חיובו בשומת מס תשומות. זאת, לאור קביעתו של המשיב, כי החשבוניות שעל פיהן ניכה המערער מס תשומות הן פיקטיביות (קישור לפסק-הדין).

ביום 7.7.2022 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעור שהגיש ארגי.
בית-המשפט העליון – מפי השופט י' עמית, השופטת ע' ברון והשופטת ר' רונן – דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).

פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בעניין בסר

ביום 4.7.2022 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין בסר.

המערער ייבא תמציות ריח מגאורגיה באמצעות חברת ע.ת.ז מוצרי ניקיון ומפיצי ריח בע"מ ("עתז") שבבעלותו ובניהולו. המערער הפיק מתמציות הריח משקאות אלכוהוליים מסוג וודקה וערק ומכר את המשקאות האלכוהוליים לשלושה לקוחות שונים: חברת יקב ערק גת בע"מ, אשר נמצאת גם היא בבעלותו ובניהולו של המערער ("יקב ערק גת") ולאייל אייכנר וחברת אייל אייכנר בע"מ (ביחד: "אייכנר").
עתז הוציאה חשבוניות מס ליקב ערק גת ולאייכנר בגין מכירת האלכוהול, דיווחה על החשבוניות ושילמה את מס העסקאות הכלול בהן. עם זאת, בחשבוניות נכתב, כי הן הוצאו בגין מכירת "תמציות", "ציוד", "בקבוקים" וכדומה, מבלי שהן תיארו את מהות העִסקה האמיתית של מכירת בקבוקי משקה אלכוהולי.
לטענת המשיב (מנהל מע"מ – יחידת חקירות פשיעה חמורה), מדובר בחשבוניות שהוצאו שלא כדין ועל-כן יש להטיל על המערער קנס לפי סעיף 50(א) לחוק מע"מ. עם זאת, היות שמס העסקאות שולם, הטיל המשיב רק את מחציתו של כפל-המס, דהיינו רק את רכיב הסנקציה.
לטענת המערער אין מקום להטיל עליו קנס כלל, וזאת לאור העובדה שהוא שילם את מס העסקאות ולא ניסה להתחמק מתשלום מע"מ.

בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, דחה את הערעור בעיקרו ולפנים משורת הדין הפחית 30% מהקנס (קישור לפסק-הדין).

נזכיר, כי ביום 3.3.2021 ניתנה החלטה של השופטת סרוסי בבקשה שהגיש המערער, במסגרת הערעור, לקבלת צו המורה למשיב את שלושת אלה: (א) להציג לעיונו של המערער את השומות שנקבעו לאייכנר בשנים 2016–2018, לרבות מכוח סעיף 50(א1) לחוק מע"מ בנוגע ל-22 חשבוניות שכלולות בשומות שנקבעו למערער בכובעו כמנהלה של ע.ת.ז.; (ב) למסוֹר מידע בנוגע לשאלה, האם הספרים של אייכנר נפסלו בשנים 2016–2018 והאם הוטלו עליהם קנסות; ו-(ג) למסור את רשימת השומות שנקבעו על-ידיו בשלוש השנים האחרונות, מבלי לציין פרטי זיהוי של נישומים, שבהם הנישומים חויבו בכפל-מס לפי סעיף 50 לחוק מע"מ, וזאת במקרים שבהם הטובין שנמכרו לא תוארו בצורה מדויקת בחשבונית המס שהונפקה על-ידי העוסקים ושדוּוחה למשיב.
לטענת המבקש, מדובר במידע ומסמכים המצויים רק בידי המשיב שנדרשים למבקש כדי למְנוע יתרון דיוני בלתי-הוגן, כדי למְנוע פגיעה בעיקרון המידתיות והשוויון וכדי לבסס טענת אפליה/אכיפה בררנית.*

* המשיב, לעומת זאת, טען, כי טענת המערער בדבר אכיפה בררנית לא הועלתה על-ידיו בהליך המנהלי וכן לא במסגרת הערעור, ומשכך מדובר בהרחבת חזית אסורה. עוד טען המשיב, כי הבקשה הוגשה מבלי שהמערער פעל למיצוי ההליכים מול המשיב, וזאת למרות שהכְּלָל הוא כי מקום בו קיים הליך מנהלי של שימוע, מן הראוי שהמערער ימצה הליך זה קודם לפנייתו לבית-המשפט; וממילא דין הבקשה דחייה על הסף. בנוסף, טען המשיב, כי אין הליכי גילוי מסמכים בערעורי מס, אך יש זכות עיון שגבולותיה נקבעו בגדרי הלכת ד.נ.ד., כאשר בהתאם לאותה זכות עיון, המערער קיבל את כל המסמכים שנוגעים לו ואשר שימשו את הרשות המנהלית בהחלטה בעניינו. לבסוף, טען המשיב, כי על המסמכים והפרטים שגילויָם מבוקש חלה הוראת הסודיות הקבועה בסעיף 142 לחוק מע"מ וכך גם נקבע בהלכה הפסוקה.

השופטת סרוסי קיבלה את הבקשה בחלקהּ (קישור להחלטה).

פסילת ספרים, שומת עסקאות וקנס

במבזק מס' 1951 מיום 7.12.2021 דיווחנו, בין היתר, על החלטתו של בית-המשפט העליון בעניין שמלוב.

המבקש הוא עוסק מורשה אשר עיקר עיסוקו במכירת אופניים ותיקונם.
בעקבות ביקורת שערך המשיב, מנהל מע"מ נצרת, החליט המשיב לפסול את ספרי המבקש לשנים 2016–2017, וקבע את שומת המס בגין השנים הללו לפי מיטב השפיטה, בסכום כולל של 54,307 ₪.
בנוסף, המשיב הטיל על המבקש קנס בשיעור 1% מסך כל מחיר עסקאותיו בתקופה האמורה.
השגה שהגיש המבקש למשיב על החלטות אלו נדחתה.

המבקש ערער על החלטת המשיב לבית-המשפט המחוזי בנצרת וטען, בין היתר, כי פסילת ספריו נעשתה בשרירות לב ומבלי להסתמך על ראיות מתאימות; כי השומה שנקבעה מבטאת שיעורי רווח לא הגיוניים; כי הוא מצוי בקשיים כלכליים; וכי נפלו פגמים בביקורת שעָרך המשיב, ובכלל זה כי לא יִידעו אותת בדבר זכותו להיוועץ בעורך-דין.

בפסק דינו מיום 22.4.2020 דחה בית-המשפט המחוזי, מפי השופטת ע' הוד, את הערעור (ע"מ 42962-02-19), וקבע, בין היתר, כי החלטת המשיב לפסול את ספרי המבקש נתקבלה כדין ועל סמך תשתית ראייתית כנדרש, כי אופן חישוב השומה על ידי המשיב הוא סביר, וכי המבקש לא הציג כל מסמך או הסבר לטענותיו. בית-המשפט הוסיף וקבע, כי טענות המבקש לפגמים בביקורת שנערכה לו, נטענו באופן כוללני וסתמי, וכי דינן להידחות. אשר לטענה כי המשיב לא ציין בפני המבקש את זכותו להיוועץ עם עורך-דין, ציין בית-המשפט, כי ההליך בענייננו אינו פלילי, על כל המשתמע מכך.

ביום 9.6.2020 הגיש המבקש ערעור על פסק דינו של בית-המשפט המחוזי, בגדרו שָב על חלק מהטענות שטען לפני בית-המשפט קמא, תוך שהדגיש כי אחוז הרווח שיוחס לו בשומת המס שהוציא המשיב גבוה מאחוז הרווח שנותר בידיו בפועל.
כן נטען, כי המבקש אף מסר למשיב תחשיב שיש בו כדי לתמוך בטענה זו.
המבקש הוסיף וטען עוד כי הוא הוציא חשבוניות מס כנדרש עבור תקבולים שנתקבלו בעסקו, וכי נפגעה זכותו להיוועץ בעורך-דין.

ביום 10.11.2021, ובחלוֹף כ-17 חודשים ממועד מתן פסק-הדין מושא הערעור, הגיש המבקש בקשה למתן סעד זמני בערעור לפיו יבוטלו הליכי הגבייה בהם פתח המשיב למימוש פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי, וכן יבוטלו העיקולים שהוטלו מכוחם על חשבונות המבקש.
בבקשה טען המבקש, בעיקרו של דבר, כי עיקול חשבונותיו מַקשה על התנהלותו העסקית, במידה העלולה להביאוֹ לכדי "אסון כלכלי" כלשונו, ולחדלות פרעון.
המבקש הוסיף, כי ערעורו "אינו חסר כל סיכוי" והדגיש כי בפסיקה הוענק מעמד בכורה לשיקולי מאזן הנוחות בבקשות מעין אלו, אשר פועלים לטובתו במקרה זה.

בית-המשפט העליון, מפי השופטת י' וילנר, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).
השופטת וילנר חזרה על הכְּלָל לפיו בבקשה לעיכוב ביצוע פסק-דין על המבקש להראות כי סיכויי הערעור גבוהים, וכי מאזן הנוחות נוטה לטובתו, כאשר בין שני השיקולים הללו מתקיים יחס של "מקבילית כוחות". כמו-כן, ובפרט, כאשר מדובר בבקשה לעיכוב ביצוע פסק-דין כספי, הכְּלָל הוא שבעל דין זכאי להינות מפירות זכייתו, ופסק-הדין יעוכב אך במקרים חריגים ויוצאי דופן, ובעיקר במקרים בהם הוכח כי חוסנו הכלכלי של המשיב מוטל בספק ורק אם שוכנע בית-המשפט כי קיים חשש שמבקש עיכוב הביצוע יתקשה לגְבות בחזרה את כספו, ככל שיזכה בערעור.
לגופו של עניין, קבעה השופטת וילנר, כי המבקש אינו טוען כי סיכויי הערעור טובים, אלא מבקש להיבנות באופן בלעדי מהטענה שלפיה שיקולי מאזן הנוחות מטים את הכף לטובתו.
ואולם, מאחַר שבמקרה הנדון אין חשש ממשי שאם יִזכה המבקש בערעורו הוא לא יוכל להיפרע מהמשיב (והמבקש אף לא טען טענה כאמור), וכן מאחַר שהמבקש כְּּלל לא תמך את טענותיו בדבר מצבו הכלכלי הקשה באסמכתאות הנדרשות, הרי שאין לומר כי מאזן הנוחות מטה את הכף אל עבר קבלת הבקשה.
לבסוף, ציינה השופטת וילנר, כי המבקש לא סיפק כל הסבר להגשת הבקשה לעיכוב ביצועו של פסק-הדין בחלוֹף למעלה משנה וחצי מיום שניתן, וגם בְּשל שיהוי כבד זה – דין הבקשה להידחות.

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 7.7.2022 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעור.
בית-המשפט העליון – מפי השופט י' עמית, השופטת ע' ברון והשופטת ר' רונן – דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).