מבזקים, חדשות ועדכונים במיסוי שוק ההון

ביום ה, 29.7.2021, פורסמה החלטתו של בית-המשפט העליון בעניין ארז שמואלי וקרן שמואלי.

תמצית העוּבדות היא כדלקמן:
במסגרת חקירה שנערכה נגד גורמים רבים בארגון ה"טלגראס", וביניהם המבקש 1 (ארז שמואלי) ("המבקש"), ביום 12.3.2019, תפסו משטרת ישראל ויחידת החילוט של האפוטרופוס הכללי במשרד המשפטים (המשיבות 2 ו-3, בהתאמה), מספר נכסים שהיו ברשות המבקש ("הנכסים"): (א) כספים במזומן בסך 19,800 ש"ח; (ב) כ-1.2 מיליון ש"ח בחשבון הבנק של המבקש; (ג) שלושה ארנקים דיגיטליים, המכילים בתוכם 288.53 מטבעות דיגיטליים מסוג ביטקוין ו-211,800 מטבעות דיגיטליים מסוג ריפל.
כעבור שלושה חודשים, הוגש נגד המבקש כתב אישום לבית-המשפט המחוזי בתל-אביב, בגדרו יוחסו לו אישומים מכוח פקודת מס הכנסה וחוק איסור הלבנת הון.
לצד ההליך הפלילי האמור, הוּצאה למבקשים שומה לפי סעיף 194 לפקודה לשנות-המס 2014–2018 על סך 12.1 מיליון ש"ח (נכון ליום 18.6.2019).
ביום 23.6.2019 עתר פקיד-שומה – היחידה הארצית לשומה (המשיב 1) ("פקיד-השומה") בבקשה להטיל עיקולים על הנכסים שנתפסו, בהתאם לסעיף 194 לפקודה, לשם הבטחת תשלום המס על-פי השומה שהוּצאה למבקשים. 
בו ביום, נתן בית-המשפט המחוזי צו עיקול במעמד צד אחד, לאחַר שנקבע כי הונחה תשתית מספקת להטלת העיקול.
בחלוֹף כשנתיים, ביום 10.5.2021, פנו המבקשים לבית-המשפט המחוזי בבקשה להסרת העיקולים העודפים שהוטלו בהליך האזרחי בהתאם לסעיף 194 לפקודה כאמור, תוך מתן ערובה של מטבעות ביטקוין בשווי שומת המס הנטענת ("הבקשה הראשונה").
ביום 11.5.2021 מחק בית-המשפט המחוזי את בקשת המבקשים, בקבעו כי בטרם פנו המבקשים בבקשתם, היה עליהם לבוא בדברים עם פקיד-השומה כך שתהיה בידו ערובה מניחה את הדעת לתשלום המס. כמו-כן, הובהר, כי המבקשים רשאים להגיש בקשה נוספת בצירוף עמדת פקיד-השומה.
בהתאם, ביום 20.5.2021 הגישו המבקשים בקשה נוספת בצירוף עמדת פקיד-השומה. בבקשתם, תיארו המבקשים את ההתדיינות שערכו מול פקיד-השומה מאז ניתנה החלטת בית-המשפט המחוזי ביום 11.5.2021: תחילה, פנו לפקיד-השומה עם הצעתם כפי שהובאה בבקשה הראשונה, אך פקיד-השומה התנגד בְּשל חששו מתנודתיות גבוהה בערכם של המטבעות הדיגיטליים. עם זאת, פקיד-השומה הציע מתווה חלופי של מימוש המטבעות הדיגיטליים בשווי המס הנטען, והטלת עיקול על התמורה שתתקבל תוך שחרור יתר הנכסים. בבקשתם השנייה, ביקשו המבקשים להבהיר כי אין בידם להסכים למתווה זה, שכּן בניגוד לפקיד-השומה, הם צופים עלייה בשוויו של הביטקוין ומשכך אין ברצונם לממשו בנקודה זו. חֵלף זאת, הציגו המבקשים הצעה נוספת לפיה חלק מהביטקוין יומר בהתאם לגובה המס הנטען כפי שהציע פקיד-השומה, אך זאת בכפוף לכך שאם לבסוף יימצא כי אין לשומה בסיס, ישיב פקיד-השומה את אותו מספר של מטבעות דיגיטליים לידי המבקשים (ובכך לא ייפָּגעו ממימוש המטבעות בטרם עליית הערך אותה צופים המבקשים) ("הבקשה השנייה").
ביום 21.5.2021 דחה בית המשפט המחוזי (השופט מ' אלטוביה) את הצעת המבקשים. נקבע, כי עמדת פקיד-השומה, לפיה ישנו חשש בְּשל התנודתיות המאפיינת את הביטקוין, היא סבירה בנסיבות העניין, ובהתאם, כי אין במטבעות הדיגיטליים בגובה השומה כדי לשַמש ערובה מניחה את הדעת.
בחלוֹף יומיים, הגישו המבקשים בקשה נוספת, הפעם לצמצום העיקולים שהוטלו על הנכסים, כך שיחולו רק על רכוש בשווי סך שומת המס הנטענת, תוך מתן עדיפות לתפיסת הסכום התפוס במטבע ישראלי והשלמתו במטבעות דיגיטליים, וכן לקביעת דיון במעמד הצדדים ("הבקשה השלישית").
ביום 24.5.2021 קבע השופט מ' אלטוביה, כי הבקשה תידון בפני השופטת י' סרוסי.
ביום 1.6.2021 דחתה השופטת סרוסי את הבקשה השלישית. נקבע, כי הבקשה השלישית אינה שונה במהותה מהבקשה הראשונה והשנייה, וכי אין בהצעות שהציגו המבקשים במסגרת בקשות אלו כדי לאיין את החשש מהתנודתיות הגבוהה בערכם של המטבעות הדיגיטליים, כפי שקבע השופט אלטוביה בהחלטתו מיום 21.5.2021.
על החלטה זו הוגשה בקשת רשות ערעור לבית-המשפט העליון.

בית-המשפט העליון, מפי השופט ע' גרוסקופף, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

בראשית הדברים, חזר השופט גרוסקופף על ההלכה לפיה לערכאה הדיונית מסוּר שיקול דעת רחב בכל הנוגע לסעדים זמניים, ובכללם צווי עיקול זמניים שהוטלו במסגרת סעיף 194 לפקודת מס הכנסה, ומשכך לא בנקל תתערב ערכאת הערעור בהחלטותיה של הערכאה הדיונית בעניינים כגון דא, וזאת למעט במקרים חריגים. 
לדבריו, המקרה דנא אינו בא בגדרם של מצבים חריגים אלה.
השופט גרוסקופף ציין, כי סעיף 194 לפקודה מַסמיך את בית-המשפט להורוֹת על עיקול רכושו של נישום לבקשת פקיד-השומה במקרים בהם הנישום לא שילם את המס שבו חויב או לא נתן ערובה לתשלומו, וממילא אך מובן הוא, כי במקרים בהם התקיים שינוי נסיבות ממועד מתן צו העיקול, התגלו עובדות חדשות או כאשר מלכתחילה לא הייתה הצדקה למתן הצו, רשאי בית-המשפט, לבקשת הצדדים, לשוב ולעיין בתוכנו. ואולם, עליית השוֹוי שחָלה בערכּו של הביטקוין אינה מהווה "שינוי נסיבות" המצדיק בחינה מחודשת כאמור.
וכך נימק השופט גרוסקופף את החלטתו:

"בנכסים ספקולטיביים כדוגמת הביטקוין, הנתונים כעניין שבשגרה לתנודתיות גבוהה במיוחד שעשויה לנוע לשני הכיוונים, לא ניתן לראות בשינויים בשווי הנובעים מעצם תנודתיות זו כ'שינוי נסיבות' המצדיק שינוי ההחלטה המקורית (וזאת להבדיל מעליית שווי נכס מעוקל הנובעת משינוי קבוע בערכו, כגון עליית ערך מקרקעין מעוקלים בעקבות שינוי ייעודם). אם תאמר אחרת, הרי שייווצר מצב א-סימטרי, במסגרתו כל אימת ששווי הנכס המעוקל יעלה, יידרש שחרור חלק מהעיקול, וזאת מבלי שתובטח אפשרות המעקל להגדיל את העיקול, במקרה שתתרחש ירידה בשווי הנכס המעוקל לאחר מכן. כתוצאה מכך אם שווי הנכס יעלה תחילה וירד לאחר מכן, עלולה המדינה למצוא עצמה עם עיקול ששוויו נמוך מהסכום הראשוני שעוקל להבטחת החבות".

ובהמשך הדברים:

"בנסיבות המקרה דנן, על פי הנתונים שהציגו המשיבים (עליהם לא חלקו המבקשים) שווי הביטקוין בסמוך למועד הטלת העיקול עמד על סך של כ-10 מיליון ש"ח, דהיינו שוויו במועד זה היה נמוך מגובה חוב המס. אומנם מאז ועד היום חלה עלייה ניכרת בשער מטבע זה, כך שכיום ערך הביטקוין עולה משמעותית על גובה החוב (כ-37 מיליון ש"ח). אך כאמור עלייה זו לבדה, המשקפת את התנודתיות בה מאופיין שער הביטקוין, אינה מצדיקה שינוי של ההחלטה המקורית. כשם ששווי הביטקוין עלה בתקופה שחלפה, כך יכול הוא גם לרדת, ואין לדרוש מפקיד השומה לשאת בסיכון כי שער המטבע ירד, כשם שלא ניתן לדרוש ממנו לשאת בסיכון כי שער המטבע יעלה (כפי שהציעו המבקשים במסגרת הבקשה השנייה)."

לבסוף, ציין השופט גרוסקופף, כי פקיד-השומה נהג בהגינות כלפי המבקשים, שכּן הוא אִפשר להם לקבל החלטת השקעה – "ואולי מוטב לקרוא לילד בשמו, הימור" – כרצונם: מעוניינים הם להוסיף להמר על עלייה בשווי הביטקוין, יכולים הם להותירו בידי המדינה, ובמקרה שבמועד מימושם יעלה שווי המעוקלים על גובה החוב לפקיד-השומה, תועבר היתרה לידיהם; מעוניינים הם לממֵש (באופן חלקי) את הרווח שנוצר להם מההשקעה בביטקוין בשלב זה, יכולים הם להורוֹת לפקיד-השומה להמיר את אותו חלק הנדרש לכיסוי החוב המובטח למטבע ישראלי, ויתרת הביטקוין שתיוותר תוחזר לידיהם, ויעשו בה כרצונם. מה שאין הם יכולים, הבהיר השופט גרוסקופף, הוא לכפוֹת על פקיד-השומה לקחת פוזיציה בהימור על שוויו העתידי של הביטקוין.