מבזקים, חדשות ועדכונים במיסוי מקרקעין

החלטות מיסוי בנושא מיסוי מקרקעין

מחלקת מיסוי מקרקעין שבחטיבה המקצועית שברשות המסים פרסמה שתי החלטות מיסוי (בהסכם) חדשות:

תנאי 18 החודשים שבסעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין (החלטת מיסוי 1609/21)
עניינה של ההחלטה בבני-זוג שהתגוררו בדירה ("הדירה") אותה רכשו  עד גירושיהם, וזאת במשך תקופה העולה על 18 חודשים.
מאז הגירושין ועד היום מתגוררת האישה בדירה יחד עם בתה הקטינה.
במסגרת הסכם הגירושין אשר אוּשר בפסק-דין שניתן על-ידי בית-המשפט לענייני משפחה נקבע, כי הדירה תועבר לבעלותה המלאה של האשה.

במסגרת ההחלטה אושרה בקשת האשה לכלוֹל במסגרת תקופת ה-18 החודשים המנויה בסעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין* את התקופה שבהּ התגוררה בדירה יחד עם בן-זוגה דאז, כך שהיא תוכל למכור את הדירה בפטוֹר ממס שבח לפי אותו סעיף 49ב(2) ללא תקופת המתנה כלשהי.

* נזכיר, כי במסגרת תיקון 76 לחוק מיסוי מקרקעין נוסף לפטוֹר ממס שבח הקבוע באותו סעיף 49ב(2) תנאי לפיו על המוכר להיות בעל הזכות בדירה הנמכרת במשך 18 חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים.

וכך קובע סעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין, בנוסחו העדכני:

"המוכר דירת מגורים מזכה יהא זכאי לפטור ממס במכירתה אם נתקיים אחד מאלה:

(1) נמחקה;

(2) הדירה הנמכרת היא דירתו היחידה של המוכר בישראל ובאזור כהגדרתו בסעיף 16א, והמוכר הוא בעל הזכות בה במשך 18 חודשים לפחות מיום שהיתה לדירת מגורים, ולא מכר, במשך שמונה עשר החודשים שקדמו למכירה האמורה, דירת מגורים אחרת כאמור, בפטור ממס לפי פסקה זו; הוראה זו לא תחול על מכירת חלק בדירה כאמור בסעיף 49ג(3) ועל מכירת דירה שהושכרה למגורים בשכירות מוגנת לפני יום כ"ב בטבת התשנ"ז (1 בינואר 1997) אם בשל החלק או הדירה האמורים הוחלה החזקה שבסעיף 49ג במכירת דירת מגורים אחרת בפטור ממס לפי פסקה זו;

..."

פטור ממס שבח במכירת דירה יחידה לאחר רכישת קרקע ובניית דירת מגורים (החלטת מיסוי 8838/21)
בשנת 2011 נרכשה דירה כחלק מקבוצת רכישה ("הדירה הראשונה").
בשנת 2019 התקבל לגבי הדירה הראשונה טופס 4 .
בשנת 2017 נרכשה קרקע ונחתם הסכם עם קבלן לקבלת שירותי בנייה, כאשר טופס 4 צפוי להתקבל בשנת 2021 ("הדירה השנייה").

במסגרת ההחלטה נקבע, כי ניתן יהיה למכור את הדירה הראשונה בפטוֹר ממס שבח לאחַר קבלת טופס 4 לדירה השנייה ובהתאם לתקופה המנויה בסעיף 49ג(1) לחוק מיסוי מקרקעין.

כלומר, לאור סעיף 49ג לחוק – הקובע חזקת דירת מגורים יחידה לפיה יראו את הדירה הנמכרת כדירת המגורים היחידה שבבעלות המוכר גם אם יש לו, בנוסף על הדירה הנמכרת, דירת מגורים שנרכשה כתחליף לדירה הנמכרת, ב-18 החודשים שקדמו למכירה – ולאור הגדרת "דירת מגורים" בסעיף 1 לחוק הכוללת דירת מגורים שבנייתה נסתיימה, ברכישת קרקע לצורך בניית דירת מגורים תקופת 18 החודשים האמורה תימָנה ממועד סיום הבנייה של הדירה השנייה (קבלת טופס 4).
כנגזר מכך, ככל שדירת המגורים הראשונה תימכר בתוך 18 חודשים ממועד קבלת טופס 4 של הדירה השנייה, ניתן יהיה להשקיף על דירת המגורים הראשונה כעומדת בסעיף 49ג(1) לחוק וכנגזר מכך ניתן יהיה למכור אותה בפטוֹר ממס שבח.

לא למותר להוסיף, כי גם אם דירת המגורים הראשונה תימכר לפני סיום הבנייה של הדירה השנייה, אזי מכירה זו תהיה פטורה ממס שבח. שכּן, במועד זה הדירה השנייה טרם תיחשב ל"דירת מגורים".

ביטול מענק שניתן מכוח תקנות מס ריבוי דירות

מבוא

במבזק מיום 30.12.2016 דיווחנו אודות פרסום חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז-2016 ("החוק") (קישור לחוק), בגדרו נכללות, בין היתר, ההוראות בעניין הטלת "מס ריבוי דירות" על מחזיקי שלוש דירות או יותר בְּשל החזקת הדירה השלישית ומעלה (ראו פרק יב' לחוק, סעיפים 115–148, בעמ' 305 ואילך).

בהמשך לכך, דיווחנו במסגרת המבזק מיום 25.1.2017 אודות פרסום תקנות ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנים 2017 ו-2018) (מענק לחייב במס ריבוי דירות בעד מכירת דירה), התשע"ז-2017 ("תקנות מס ריבוי דירות" או "התקנות") (קישור לתקנות).*

* במקביל לפרסום התקנות פורסם ברשומות צו ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנים 2017 ו-2018) (מענק לחייב במס ריבוי דירות בעד מכירת דירה), התשע"ז-2017 ("הצו") (קישור לצו).

בגדרו של הצו בוצע שינוי במבנה הנוסחה הקובעת את גובה מס ריבוי הדירות, כשמטרת השינוי האמור להבטיח שככל שהדירה ממוקמת באיזור עם מדד כלכלי חברתי נמוך יותר עם מדד פריפריאליות נמוך יותר, כך הסכום הקובע לחיוב במס יהיה נמוך יותר.

תקנות מס ריבוי דירות קבעו, כי חייב במס שמכר דירת מגורים בתקופה 1.1.2017–1.10.2017 יהיה זכאי למענק בגובה מס השבח בו הוא חייב בגין המכירה האמורה עד לסכום של 85,000 ש"ח, אלא אם מדובר במי שבבעלותו שלוש דירות מגורים ומעלה אך הוא פטוּר ממס ריבוי דירות מהטעם שדירות ההשקעה שבבעלותו הן עד שווי של 1,150,000 ש"ח – שאז המענק יהיה בגובה מחצית ממס השבח עד לסכום של 15,000 ש"ח.
קבלת המענק הוגבלה לשלוש מכירות והותנתה במספר תנאים מצטברים, כקבוע בתקנות, ובכלל זאת שהמוֹכר יתחייב שלא ירכוש דירה נוספת עד ליום 31.12.2020, שאחרת יהיה עליו להשיב את המענק בתוך 30 ימים ממועד רכישת הדירה.

ביטול החוק

במבזק מיום 1.3.2017 דיווחנו, כי בעקבות העתירה שהוגשה לגבי תוקפן של ההוראות בעניין "מס ריבוי דירות" שנקבעו, כאמור, במסגרת פרק יב' לחוק, החליט בית-המשפט העליון (בשבתו כבית-משפט גבוה לצדק) – מפי השופטים א' חיות, נ' הנדל ונ' סולברג (קישור להחלטה) – ליתן צו על תנאי לפיו על כנסת ישראל (ויתרת המשיבים בעתירה) לנמק עד ליום 23.3.2017 מדוע לא יבוטל פרק יב' לחוק (שעניינו, כאמור, במס ריבוי דירות) וזאת בְּשל הפגם המהותי שנפל בהליך החקיקה הנוגע אליו והיורד לשורש ההליך.
עוד נקבע, כי נוכח השאלות העקרוניות המתעוררות בהליך, הדיון בהתנגדות לצו על-תנאי יידון לפני מותב מורחב של בית-המשפט כפי שתקבע הנשיאה.

בחלקו הראשון של פסק-הדין (ראו פס' 31 ואילך) נדרש השופט דורות לשאלת סמכותו של המשיב לגְבות את כספי המענק ממי שלא קיים את הוראות התקנות ורכש בתקופת ההתחייבות דירת מגורים נוספת.
בהתבססו על פסק-הדין של בית-המשפט הגבוה לצדק בעניין גניס (בג"ץ 9098/01) ועל סעיף 22 לחוק הפרשנות,* קיבל השופט את עמדת המשיב לפיה חרף ביטול החוק המענק עומד בתוקפו ביחס לנישומים שהסתמכו על קבלתו ועמדו בהתחייבויות הכרוכות בכך.

* סעיף זה קובע כדלקמן:

"ביטולו של דין אין כוחו יפה:

(1) להחיות דבר שלא היה לו תוקף בשעה שהביטול נכנס לתקפו;

(2) להשפיע על פעולה קודמת של הדין המבוטל או על מה שנעשה לפיו;

(3) להשפיע על זכות או חיוב שלפי הדין המבוטל."

בהמשך הדברים (ראו פס' 41 ואילך), נדרש השופט דורות לשאלה האם היו העוררים זכאים להגיש השגה והאם ניתנה החלטה בהשגה במועד שהוארך כדין או לאחַר חלוֹף המועד למתן ההחלטה.
השופט קבע, כי גם אם בדיעבד הגיע המשיב למסקנה שאין לראות בהשגת העוררים משום "השגה" במובן הפורמלי ויש לראות בחילופי הדברים בין הצדדים כחלק מהליך גבייה, אין אפשרות להתעלם ממהלך הדברים כהליך שומתי עליו הוגשה השגה ויש לבחון אם ההחלטה ניתנה במועד הקבוע בחוק מיסוי מקרקעין.
השופט קבע, כי אכן ההחלטה* להאריך את המועד למתן ההחלטה בהשגה לא כללה טעמים מיוחדים כנדרש בסעיף 87(ד) לחוק מיסוי מקרקעין, אך אין מדובר בליקוי כה חמוּר המצדיק לקבוע כי המועד לא הוארך ואין להחלטה כל תוקף.

* מדובר בהחלטה של עו"ד שי אהרונוביץ, סמנכ"ל בכיר מיסוי מקרקעין ברשות המסים, בעקבות פניית נציגת המשיב.

עוד קבע השופט דורות, כי במחלוקת בין הצדדים בסוגיית הטעמים המיוחדים, הוא מעדיף את עמדת המשיב.
לבסוף, קבע השופט, כי חומר הראיות מצביע על כך שההחלטה התקבלה ונשלחה בתוך פרק הזמן של שנה מיום שנמסרה הודעת ההשגה וממילא אין לקבל את טענת העוררים לפיה יש לראות בהשגה כאילו התקבלה.