מבזקים, חדשות ועדכונים במיסוי מקרקעין

רקע – תיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי

הוספת הוראות סעיף 373א לחוק הביטוח הלאומי

ביום 7.1.2008 פורסם ברשומות תיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי ("התיקון") (קישור לתיקון), בגדרו, בין היתר, הוסיף המחוקק לחוק הביטוח הלאומי את הוראות סעיף 373א.*

* וכך קובעת הוראה זו: "הפיקה חברה מהחברות המנויות בסעיפים 64 עד 64א1 לפקודת מס הכנסה, לפי העניין, הכנסה חייבת כהגדרתה בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה, בשנת מס פלונית, יראו את ההכנסה האמורה כאילו חולקה בסוף אותה שנת מס לחברי החברה או לבעלי המניות בה, לפי העניין, והכל בהתאם לזכאותם היחסית ברווחי החברה במועד האמור."

הוראות אלו, כפי העולה במפורש מכותרתן ("מועד חיוב מיוחד בדמי ביטוח") ומדברי-ההסבר להצעת החוק, נועדו להקביל בין מועד החבות בדמי ביטוח לאומי ("דמי ביטוח") בגין הכנסותיה ורווחיה של חברה משפחתית (וכן חברת בית וחברה שקופה) לבין מועד החבות במס בגין ההכנסות והרווחים האמורים על-פי פקודת מס הכנסה.
זאת, בניגוד לדין שקָדם לתיקון האמור שעל-פיו, וכפי שנקבע על-ידי בית-הדין הארצי לעבודה במספר מקרים,* יחיד שהוא בעל מניות (או חָבר) בחברה משפחתית (או חברת בית) לא יחויב בדמי ביטוח בגין הכנסות החברה שיוחסו לו לצורכי מס אלא רק במועד חלוקתן כדיבידנד.

* ראו דב"ע מט/0-98 המוסד לביטוח לאומי – וייס וכן ע"ע 1117/01 יוסף – המוסד לביטוח לאומי.

תיקון הוראות סעיף 350 לחוק הביטוח הלאומי

ככלל, הכנסות הפטורות ממס הכנסה אינן פטורות בהכרח מדמי ביטוח. זאת, מהטעם, שהפטוֹרים הקבועים לגבי מס הכנסה אינם חלים, בהיעדר הוראה מפורשת הקובעת אחרת, לגבי החבות בדמי ביטוח.
עם זאת, סעיף 350 לחוק הביטוח הלאומי, שכותרתו "הכנסות פטורות מדמי ביטוח", קובע מספר סוגים של הכנסות שאינן נחשבות להכנסה לעניין תשלום דמי ביטוח.
דהיינו, הכנסות אלו – בדיוק כמו רווחי הון* – אינן חייבות כלל בדמי ביטוח בידי יחיד, יהיה סיוּוגו הביטוחי לעניין החוק (מבוטח שהוא עצמאי, מבוטח שהוא עובד שכיר וכו') אשר יהיה.

* רווח הון (לרבות שבח מקרקעין) אינו חייב כלל בדמי ביטוח. 

לענייננו, רלבנטיות ההכנסות המנויות בפסקות (6) ו-(7) לסעיף 350(א) לחוק הביטוח הלאומי.
פסקה (6) נוספה במקור כהוראת-שעה לתקופה שמיום 1.7.2002 ועד ליום 31.12.2003; הפכה במסגרת תיקון 76 לחוק הביטוח הלאומי (מיום 1.8.2004), לאחַר שתוקנה, להוראת-קֶבע; והוחלפה בתיקון 103 לנוסחהּ הנוכחי.
ואילו במקביל להחלפת הוראות סעיף 350(א)(6) לחוק הביטוח הלאומי במסגרת תיקון 103, נוספה לסעיף 350(א) פסקה (7).*

* להלן נוסחן המעודכן של הוראות סעיף 350(א)(6) ו-(7) לחוק, אשר לא השתנו מאז תיקון 103:

"(א) לעניין תשלום דמי ביטוח לא יראו כהכנסה –

...

(6) הכנסה החייבת במס לפי הוראות סעיף 125ב לפקודת מס הכנסה, שאינה הכנסה לפי סעיף 373א, וכן הכנסה החייבת במס לפי הוראות סעיף 125ג(ב) או (ג) לפקודת מס הכנסה;

(7) הכנסה מדמי שכירות שחלות עליה הוראות סעיף 122 לפקודת מס הכנסה, הכנסה מדמי שכירות מחוץ לישראל שחלות עליה הוראות סעיף 122א לפקודת מס הכנסה והכנסה שאינה הכנסה מעבודה כעובד או כעובד עצמאי, הפטורה ממס לפי כל דין, למעט הכנסה מפנסיה מוקדמת כהגדרתה בסעיף 345ב(א), ולמעט הכנסה שיקבע שר האוצר, בהסכמת שר הרווחה, באישור ועדת הכספים של הכנסת;" [ההדגשה אינה במקור - הח"מ.]

דרישות החיוב בתשלום דמי ביטוח שהוצאו על-ידי המל"ל

במבזק מיום 9.1.2008, כמו גם במהדורה הקודמת של ספרנו מיסוי שוק ההון, התייחסנו לתיקון וציינו, כי נוסח הוראות סעיף 373א (כמו גם סעיף 350(א)(6)) דלעיל בעייתי, שכּן הוא עלול להביא ליישומה של פרשנות דווקנית-שגויה לפיה יש לחיֵיב את בעלי המניות בחברת הצינור בדמי ביטוח בגין כלל הכנסותיה של חברת הצינור, לרבות הכנסות שאילו היו מתקבלות במישרין בידי בעלי המניות (היחידים) הן לא היו חייבות בדמי ביטוח, כגון: רווחי הון, הכנסות ריבית החייבות במס מוגבל וכו'.

את אשר יגורנו בא לנו:
המוסד לביטוח לאומי ("המל"ל") אכן חִיֵיב את אותם יחידים בדמי ביטוח בגין כלל הכנסותיהן של החברות שבבעלותן. זאת, באופן גורף ובהתעלם מסוגן של אותן הכנסות.

עם זאת, בעקבות הוצאת דרישות התשלום על-ידי המל"ל, הֵחלו דיונים בין המל"ל לבין לשכת רואי חשבון בישראל (באמצעות יו"ר ועדת המיסים בלשכה דאז והנשיא הקודם, רו"ח עופר מנירב) וכתוצאה מכך הודיעה עו"ד כרמית נאור, סגנית היועץ המשפטי במשרדי המל"ל, כי המל"ל חוזר בו מעמדתו: "אנו מסכימים לקבל את טענותיכם בדבר הפטור מתשלום דמי ביטוח לאומי לגבי הכנסות חברה משפחתית אשר הועברו ליחיד...".
ביום 27.4.2015 פרסמה עו"ד נאור הבהרה, לפיה "בהמשך למכתבנו שבסימוכין ולמען הסר כל ספק נציין שמכתבנו מתייחס אך ורק למצב בו מדובר בהכנסה שאם היתה מיוחסת ליחיד היתה פטורה מתשלום דמי ביטוח לפי חוק, ולכן אותה הכנסה תהיה פטורה גם לחברה המשפחתית".
ואילו בהודעתה מיום 22.7.2015, הודיעה עו"ד נאור, כי המל"ל יפעל כך רק "מהמועד בו ניתנה חוות הדעת המשפטית ואילך", דהיינו לגבי שנת 2014 ואילך. זאת, ללא כל ביסוס משפטי מדוע פרשנות שהוכרה על-ידי המל"ל כפרשנות הנכונה, אינה מיושמת גם ביחס לשנים קודמות.

ברי אפוא, כי המל"ל עצמו הכיר בחוסר ההיגיון הגלום בהשתת דמי ביטוח על הכנסות שאינן חייבות מלכתחילה בדמי ביטוח רק מהטעם שהכנסות אלו נצמחו בידי חברה משפחתית.
עם זאת, במקום לחדול מלִגְבות לחלוטין את דמי הביטוח, המל"ל המשיך לעשות כן ובְיתר שאת (ותוך ביצוע עיקולים ליחידים שביקשו להשיג על גביה זו) לגבי שנת 2013 ומוקדם יותר, וזאת למרות השיהוי שגלום בכך.

הגשת התובענות לבתי-הדין האזוריים

לאור האמור, הוגשו לבתי-הדין האזוריים בתל-אביב, ירושלים וחיפה 50 תובענות בעניין זה,* מרביתן באמצעות משרדנו; ולגבי תביעות אלו נקבע כי הן תתבררנה במאוחד בפני נשיאת בית-הדין האזורי לעבודה בתל-אביב (אז – סגנית הנשיאה), השופטת ה' יהלום.

* כל התביעות מושא התיקים המאוחדים עוסקות בחברות משפחתיות ולא בחברות בית וההוראות שעניינן בחברה שקופה אינן בתוקף, ומִשכך הדיון מתמקד בחברה משפחתית.

כאמור, המל"ל הודיע כי הוא פועל בהסתמך על חוות-דעת משפטית מטעמו.
אלא מאי, משהתבקש המל"ל על-ידי הח"מ להמציא את אותה חוות-דעת משפטית, הסתבר לפתע שזו מעולם לא הייתה או למצער לא הייתה בכתב. וכדברי נציג המל"ל, מר יאיר גדרון, בתעודת עובד הציבור שהוגשה לבית-הדין: "אין בידי המוסד לביטוח לאומי חוות דעת משפטית כתובה בנוגע לנשוא מכתבה של עו"ד כרמית נאור."

ואם בכך לא סגי, הרי שבעקבות הגשת התובענות, חזר המל"ל בו פעם נוספת, והפעם מעמדתו המעודכנת, והודיע כלאחר יד, כי בכוונתו לדרוש דמי ביטוח בגין הכנסותיהן של חברות משפחתיות שהופקו בשנת 2018 ואילך.
הודעה בעניין זה פורסמה לאחרונה באתר האינטרנט של המל"ל (קישור להודעה) ומאוחר יותר פורסמה הודעה נוספת שעניינה בהקפאת הליכי גבייה לגבי חיובי דמי הביטוח כאמור (קישור להודעה הנוספת).

במסגרת התובענות הוגשו סיכומים מטעם התובעים, סיכומים מטעם המל"ל וסיכומי תגובה מטעם התובעים.

בתמצית נציין, כי במסגרת הסיכומים וסיכומי התגובה מטעם התובעים הועלו טעמים רבים לתמיכה בעמדתם ובכלל זאת, כי יש לפרש את המילים "יראו את ההכנסה האמורה כאילו חולקה בסוף אותה שנת מס" שבסעיף 373א לחוק הביטוח הלאומי בהתאם לתכליתו היחידה של אותו סעיף להקדים את מועד החבות בדמי ביטוח בגין ההכנסה החייבת שהפיקה החברה המשפחתית ובהתאם להגביל את תחולת הסעיף להכנסה החייבת מלכתחילה בדמי ביטוח (להבדיל מרִווחי הון (או שבח מקרקעין) ומהכנסות המנויות בסעיף 350(א) לחוק שמלכתחילה אינם חייבים בדמי ביטוח); וממילא גם יש לפרש את המילים "שאינה הכנסה לפי סעיף 373א" שבסעיף 350(א)(6) לחוק כמתייחסת אך ורק להכנסה שבאה בגדרו של אותו סעיף 373א (דהיינו, הכנסה החייבת מלכתחילה בדמי ביטוח) ולא להכנסה מדיבידנד "רגיל".*

* למותר לציין, כי במסגרת הסיכומים צוין, כי התובעים ערים לכך שסעיף 350(א)(6) לחוק הביטוח הלאומי קובע סייג להכנסות מדיבידנד הפטורות מדמי ביטוח, וזאת ביחס להכנסה לפי סעיף 373א לחוק, ובהתאם הודגש, כי עניינו של הסייג האמור בהכנסות מכוח אותו סעיף 373א בלבד. דהיינו, מטרת אותו סייג למְנוע את הטענה שהכנסות החברה המיוחסות מכוח סעיף 373א לחוק (כגון: הכנסות מעסק) פטורות כשלעצמן בחזקת דיבידנד, ובהתאם אין לפרש את הסייג האמור כבא לקבוע שדיבידנד בידי חברה משפחתית יחויב בדמי ביטוח לא כל שכּן הכנסות ורווחי החברה שאינם חייבים מלכתחילה בדמי ביטוח (כגון: רווח הון).

עוד נטען, כי הפרשנות האמורה נתמכת במספר נימוקים ובראש ובראשונה מתכליתו של תיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי כפי שעולה מדברי-ההסבר להצעת החוק ומהפרוטוקולים של ועדת-הכספים.

סוגיות נוספות שנדונו בסיכומים ובסיכומי התגובה היו בנושא השיהוי והמניעוּת, שנקבעו על-ידי בית-הדין כחלק מהפלוגתאות בתיק.

פסק-הדין

אתמול (27.1.2020) ניתן פסק-הדין בתובענות המאוחדות.

בית-הדין האזורי, מפי הנשיאה ה' יהלום ונציגי הציבור מ' כהנא וע' בסטר, דחה את התובענות (קישור לפסק-הדין).

בית-הדין ניתח את טענות הצדדים וקבע, כי לשון הוראות החוק הרלבנטיות מטה את הכף לטובת הפרשנות שהמל"ל מבקש לייחֵס להן וכי אף בחינת תכלית החקיקה כפי שהיא עולה מהצעת החוק ומהדיונים שהתקיימו בעניינו תומכת אף היא בפרשנות שבה נוקט המל"ל.
עוד קבע בית-הדין, כי משלוח דרישות התשלום לתובעים שלוש שנים ויותר מהמועד שבו קיבל המל"ל את המידע אודות הכנסותיהם מפקיד-השומה אינו מגיע לכדי שיהוי המבטל את הגבייה (דהיינו, השיהוי במשלוח דרישות התשלום אינו מַצדיק קביעה כי המל"ל מנוּע מלגְבות את החוב בְּשל חלוֹף הזמן).

בכל הכבוד, אנו סבורים שפסק-הדין שגוי ובכוונתנו להגיש ערעור לבית-הדין הארצי לעבודה.
מובן שנעדכנכם בנושא.