פורסם פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין אהוד אלוני

רקע
בתקופה הרלבנטית, היה המערער בעל מניות ומנכ"ל בחברת טלגייט בע"מ ("טלגייט"), אותה ייסד בישראל כחברה פרטית.
ביום 14.10.99 התקשרו בעלי המניות בטלגייט בהסכם עם חברת Terayon Communication System ("טריון") -- חברה זרה שמנויותיה נסחרות בבורסה בארה"ב -- למכירת מניות טלגייט בהן החזיקו, וזאת תמורת מניות החברה הרוכשת (טריון).
לפני העִסקה, פנו רואי-החשבון מטעם חברת טלגייט ובעלי מניותיה לנציבות מס הכנסה (היום - רשות המיסים) בבקשה, כי החלפת המניות לא תיחשב, במועד ההחלפה, כמכירתן. בגדרהּ של אותה פנייה, הוצע הֶסדר, לפיו החלפת המניות לא תיחשב, במועד ההחלפה, כמכירה, וכי יראו את המניות המוקצות בחברת טריון כנמכרות במועד מכירת המניות בפועל, או בתום תקופה של 6 חודשים ממועד רישום המניות למסחר - לפי המוקדם.
ביום 23.12.99, לאחר מו"מ בין רואי-החשבון לבין נציבות מס הכנסה, העביר סגן נציב מס הכנסה דאז, רו"ח גרי אגרון, מכתב למערער, בגדרו סירב רו"ח אגרון לדחות את אירוע המס בגין העברת המניות וקבע, כי אירוע המס כאמור יהיה במועד העִסקה. עם זאת, לאור העובדה שהמניות המונפקות בטריון חסומות ובשל הקושי לקבוע את שוויָן נקבע הסדר לגבי אופן קביעת התמורה במכירה. עוד נקבע, כי המניות המוקצות יוחזקו בנאמנות על-ידי רואי-החשבון, וזאת עד למועד תשלום המס. בנוסף, נקבע במכתב, כי לא יראו במניות טריון בגֶדר נייר-ערך זר, ובהתאם הרווח ממכירתם לא יחויב במס בשיעור 35% אלא בשיעורים הקבועים בחלק ה לפקודה (אז - 50%).
בעקבות הֶסדר המס נשוא מכתבו של רו"ח אגרון, הגיש המערער ביום 18.7.00 דו"ח שנתי לשנת-המס 1999. הדו"ח האמור לא כלל דיווח על ההכנסה מהחלפת המניות. הדו"ח התקבל כשומה עצמית של המערער.
ברם, ביום 27.12.00, הגיש המערער דו"ח מתוקן לשנת-המס 1999. בדו"ח זה נסוג בו המערער מהסדר המס וביקש לשלם את המס המגיע בגין מכירת המניות במועד המכירה ולפי שווי מניות התמורה במועד זה.
המשיב דחה את הדו"ח המתוקן מהטעם שלא מדובר בעובדות מהותיות חדשות אלא בשינוי שיקולי הכדאיות של הנישום (עליית ערכּן של מניות טריון בצורה ניכרת).

פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי

בית המשפט המחוזי בתל-אביב דחה את הערעור, בקובעו, כי המשיב אינו חייב לקבל אוטומטית ובכל מקרה את הדו"ח המתוקן, וכי במקרה של המערער לא יתאפשר לו לתקן את הדו"ח.
במסגרת הכרעתו ,קבע בית-המשפט המחוזי, כי המכתבים שהוחלפו בין באי-כוח המערער ונציבות מס הכנסה כמו גם יתר נסיבות העניין מלמדות בבירור, כי נכרת הסכם בין המערער לנציבות מס הכנסה, וכי שני הצדדים להסכם מחויבים לביצועו בתום-לב, מבלי יכולת נסיגה ממנו גם בשינוי נסיבות, כל עוד אלו לא התגבשו כדי עילת ביטול לפי חוק החוזים.
כמו-כן, בית-המשפט המחוזי דחה את טענת המערער, לפיה במידה וקיים הסכם, ההסכם נכרת על ידי נציגו שלא בידיעתו ומתוך טעות.

הערעור לבית-המשפט העליון
בעקבות פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי, הוגש ערעור לבית-המשפט העליון.
במסגרת הערעור, חזר המערער על טענתו, כי זכותו להגיש דו"ח מתוקן וחובתו של המשיב לקבלו.
עוד טען המערער, כי אין לראות בהסדר המס שנקבע על-ידי נציבות מס הכנסה בגֶדר הסכם מחיֵיב. לטענתו, הֶסדר המס הינו הבטחה מינהלית חד-צדדית הגזורה מעולם המשפט הציבורי, וכי מילוי התנאים המצוינים בו אינו מעיד על קיבול בהתנהגות אלא על השתכללות התחייבות המחייבת את הרשות בלבד.
המערער הוסיף וטען, כי  גם לפי דיני החוזים, מהווה הֶסדר המס, לכל היותר, התחייבות חד-צדדית מצד המשיב, שאינה מחייבת את המערער.
בנוסף, העלה המערער לראשונה טענה חדשה שלא נטענה בבית-המשפט המחוזי, ולפיה הֶסדר המס ניתן בחוסר סמכות, תוך התעלמות מעקרון החוקיות ובסתירה לחוק יסוד: משק המדינה, הקובע שמס ניתן להטיל על-פי חוק בלבד. כל זאת למה? לטענת המערער, מכתבו של רו"ח אגרון קבע, כי יש להטיל על המערער מס בשיעור 50% בגין מכירת נייר-ערך זר (מניות טריון), וזאת בניגוד להוראות הקבועות בצו מס הכנסה (שיעור המס על רווח הון במכירת נייר ערך זר), התשנ"ב-1992, לפיהן מדובר בשיעור של 35%. כלומר, החלת האמור במכתבו של רו"ח אגרון תביא, שלא כדין, למיסוי בשיעור 50% (במקום 35%) של מרכיב הרווח שנוצר לאחר החלפת המניות.

פסק-הדין של בית-המשפט העליון
בית-המשפט העליון, מפי כב' השופט ס' ג'ובראן (בהסכמת השופט א' גרוניס והשופטת א' חיות), דחה את הערעור, בקובעו, כי בין הצדדים התנהל משא-ומתן שהתגבש לכדי הסכם מחיֵיב ממנו לא יכול המערער לסגת, משא-ומתן שבו הֶסדר המס הוא ההצעה שהוצעה למערער והקיבול התבטא בפעולתו של המערער בהתאם לתנאים שנקבעו בהסדר זה.
בית-המשפט דחה את טענתו של המערער, לפיה אף אם אכן היה "קיבול", הרי שמקורו של זה בטעות. זאת, מהנימוק שהייתה זו טעות בכדאיות העִסקה אשר לפי סעיף 14(ד) לחוק החוזים אינה מהווה עילה לביטול הסכם.
קובע בית-המשפט: "טעותו של המערער היא טעות בכדאיות העסקה. באם מניות טריון לא היו עולות בצורה חדה באותה תקופה בבורסה לא היה טוען המערער דבר וחצי דבר כנגד הסדר המס. באם אותן מניות היו מאבדות מערכן הסדר המס היה מגן על המערער ומקטין את סכום המס לתשלום. כך שטעותו של המערער היא טעות בהערכתו את עליית המניות. טעות כזו אינה עילה לביטול החוזה..."
בהתאם, קבע בית-המשפט, כי בין המערער למשיב נחתם הסכם בו הציע המשיב למערער את הֶסדר המס, והמערער בחר ליישם הֶסדר זה ובכך התבצע קיבול על ידו. בנסיבות אלו, ההסכם שנחתם מחיֵיב הן את המערער והן את המשיב, ולכן המערער מנוע מלבטל את ההסכם בדרך של תיקון דו"ח.
באשר לטענת אי-חוקיותו של ההסכם (בקובעו מס בשיעור 50% במקום 35%), קבע בית-המשפט, כי אין מדובר כלל בשיעור מס החָל במכירת נייר ערך זר (מניות טריון), אלא בשיעור מס החָל במכירת נייר ערך ישראלי (מניות טלגייט) ושיעור זה הינו 50%. העובדה, כי הוסכם בין הצדדים לגזור את שווי המכירה של מניות טלגייט בעסקת החליפין משוויָן של מניות טריון במועד שנקבע לתשלום המס (בין אם אלה תימכרנה עד אז בפועל ובין אם לאו) אין בה כדי לשנות באופן כלשהו את שיעור המס החָל כחוק על מכירת מניות טלגייט כניירות-ערך ישראליים ואין היא אלא מנגנון מוסכם והגיוני בנסיבות העניין, שנקבע לצורך חישוב סכום המס ולא יותר.
יושם אל לב, כי אגב ניתוח טענת אי-החוקיות שהעלה המערער (טענה, שכאמור, נדחתה), ייחס בית-המשפט העליון חשיבות מכרעת לעובדת היות המניות (טריון) חסומות. לעניין זה, קבע בית-המשפט, תוך שהוא מאזכר, בין היתר, את פסק-הדין בעניין דר, כי לאור העובדה שמדובר היה במניות חסומות, לא היה מימוש בפועל של רווח ההון (ממכירת מניות טלגייט)!

לעיון בפסק-הדין לחצו כאן.