החקיקה שבדרך

הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית

ביום 4.11.2024 פורסמה ברשומות הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת התקציב 2025) (הקפאת עדכוני מס ומס יסף), התשפ"ה-2024 ("הצעת החוק") (קישור להצעת החוק).

במסגרת הצעת החוק מוצע לבצע את התיקונים הבאים:
- תיקון סעיף 9א לפקודת מס הכנסה כך ששיעור הפטוֹר ממס החָל על קצבה מזכה, על היוון קצבה ועל יתרת ההון הפטורה כאמור באותו סעיף, אשר עומד בשנות-המס 2024-2020 על 52% יחול, בכל מקום, גם בשנת-המס 2025 ואילך.
- קביעת הוראת-שעה לפיה הסכומים המתואמים כל שנה לפי שינויים במדד המצויים בסעיף 120ב לפקודת מס הכנסה* יוקפאו, כך שבשנות-המס 2027-2025 לא יתואמו הסכומים. 

* הקפאה כאמור תשפיע על כל הסכומים בפקודת מס הכנסה המתואמים בהתאם לאותו סעיף, ובין השאר על גובה נקודת הזיכוי לפי סעיף 33א לפקודה, מדרגות ההכנסה לפי סעיף 121 לפקודה, תקרות פטוֹר למענקי הון לפי סעיף 9(7א) לפקודה, זיכוי ממס בתרומה למוסד ציבורי לפי סעיף 46 לפקודה ועוד.

כמו-כן, ישפיע התיקון המוצע גם על כל הסכומים המופיעים בחקיקה ובתקנות המַפנים אל מנגנון תיאום הסכומים הקבוע בסעיף 120ב, ובכלל זאת מירב הסכומים הקבועים בתקנות שהותקנו מכוח הפקודה וכן הסכום הקבוע בסעיף 2 לחוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים), התש"ן-1990.

- הרחבת החבות במס נוסף* כך שגם שבח מקרקעין במכירת דירה שאינו פטוּר ממס שבח ייכלל במסגרת חישוב ההכנסה החייבת במס נוסף;** השתת מס נוסף ("המס הנוסף ההוני") בשיעור של 2% נוספים (ובמצטבר 5%) על "הכנסה חייבת ממקורות הוניים"*** העולה על סף המס הנוסף ההוני;**** וגביית המס הנוסף במכירת מקרקעין כבר במועד התשלום של מס השבח למנהל מיסוי מקרקעין.***** 

* סעיף 121ב לפקודת מס הכנסה משית מס נוסף (או מס יסף) בשיעור 3% על יחיד שהכנסתו החייבת גבוהה מ-721,560 ₪ (נכון לשנת-המס 2024) וזאת על חלק ההכנסה החייבת העולה על 721,560 ₪. סעיף 121ב נוסף לפקודת מס הכנסה במסגרת החוק לצמצום הגירעון ולשינוי נטל המס (תיקוני חקיקה), התשע"ב-2012 (קישור לחוק). במקור, המס הנוסף היה בשיעור 2%, וזאת על חֵלֶק ההכנסה החייבת העולה על 800,000 ₪. במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית לשנים 2017 ו-2018 (ראו סעיף 87(5) לחוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז-2016, ס"ח 217, 272 (תיקון עקיף לפקודת מס הכנסה)), הוגדל שיעור המס הנוסף מ-2% ל-3% ובמקביל הוקטן סכום התקרה שמעליה קיימת חבות במס כאמור ל-640,000 ₪ (721,560 ₪ נכון לשנת-המס 2024).

** כיום, המונח "הכנסה חייבת" שעליה מוטל מס נוסף מוגדר בסעיף 121ב(ה) לפקודת מס הכנסה כ"הכנסה חייבת כהגדרתה בסעיף 1 וכמשמעותה בסעיף 89, למעט סכום אינפלציוני כהגדרתו בסעיף 88 וסכום אינפלציוני כהגדרתו בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין, ולרבות שבח כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין, ואולם לגבי מכירת זכות במקרקעין בדירת מגורים כהגדרתה בחוק האמור – רק אם שווי מכירתה עולה על 4 מיליון שקלים חדשים והמכירה אינה פטורה ממס לפי כל דין; הסכום האמור יתואם [...]".

בהצעת החוק מוצע להחליף את ההגדרה האמור להגדרה שלהלן: "הכנסה חייבת כהגדרתה בסעיף 1 וכמשמעותה בסעיף 89, למעט סכום אינפלציוני כהגדרתו בסעיף 88 וסכום אינפלציוני כהגדרתו בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין, ולרבות שבח כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין שאינו פטור ממס לפי אותו חוק".

*** "הכנסה חייבת ממקורות הוניים" מוגדרת בהצעת החוק כהכנסה חייבת (כהגדרתה לעיל), למעט הכנסה לפי סעיף 2(1) או (2) ולמעט הכנסה מיגיעה אישית שאינה הכנסה לפי סעיף 2(1) או (2).

**** יושם אל לב, כי לצורך חישוב סף המס הנוסף ההוני, קרי סכום ההכנסה החייבת ממקורות הוניים, שעל ההכנסה כאמור העולה עליו יוטל המס הנוסף המוצע בשיעור 5% (במקום 3%), תובא בחשבון רק ההכנסה החייבת ממקורות הוניים ולא תובאנה בחשבון הכנסות אחרות. כך לדוגמה, אם ליחיד יש הכנסה חייבת ממקורות הוניים בגובה 500 אלף ₪, והכנסה חייבת מעבודה או מעסק, שהיא מיגיעה אישית, בגובה 500 אלף ₪ נוספים, לא יוטל המס הנוסף ההוני המוצע, שכּן סכום ההכנסה החייבת ממקורות הוניים נמוך מסף המס הנוסף ההוני.

***** היות שבמועד הדיווח על מכירת המקרקעין לא ניתן לדעת את הסכום המדויק של המס הנוסף שיחויב בו המוכר (מאחַר שסכום זה נגזר מכלל ההכנסה החייבת השנתית של המוכר, ולא רק מהכנסתו ממכירת המקרקעין), מוצע להסמיך את שר האוצר לקבוע בתקנות הוראות לעניין אופן החישוב של הסכום שייגבה על ידי מנהל מיסוי מקרקעין בעת הדיווח כאמור.

עוד מוצע לקבוע, כי לגבי יחיד החייב במס שבח וכנגזר מכך חייב גם במס נוסף, המס הנוסף כאמור ייחשב, לכל דבר ועניין, למעט לעניין חישובו, כדין מס שבח. כך, למשל, יחולו לגביו הוראות הפקודה הנוגעות להצהרות ושומה, השגה וערעור, תשלום המס וגבייתו, תוצאות אי־תשלום המס ועוד.

- קביעת הוראת-שעה לפיה הסכומים המתואמים כל שנה לפי שינויים במדד המצויים בחוק להגדלת שיעור ההשתתפות בכוח העבודה ולצמצום פערים חברתיים (מענק עבודה), התשס"ח-2007 יוקפאו, כך שבשנות-המס 2027-2025 לא יתואמו הסכומים. 
- קביעת הוראת-שעה לפיה הסכומים המתואמים כל שנה לפי שינויים במדד המצויים בסעיפים 9 (מס רכישה), 49א(א1) (תקרת הפטוֹר ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה), 49ה (פטוֹר ממס שבח בהחלפת שת דירות בדירה שלישית) ו-49ז(א) לחוק מיסוי מקרקעין (מכירת דירת מגורים שתמורתה הושפעה מזכויות לבניה נוספת) יוקפאו, כך שבשנות-המס 2027-2025 לא יתואמו הסכומים, ובמקביל להחליף בכל אחד מהסעיפים האמורים את הסכומים הנקובים בהם ולקבע את הסכומים כפי שהם בשנת 2024 לאחַר עיגולם. 

תחולת התיקונים המוצעים הינה ביום 1.1.2025.*

* אך ראו החריג הקבוע בסעיף 4(ג) להצעת החוק.

---

תזכיר חוק לתיקון פקודת מס הכנסה

ביום 1.11.2024 פורסם תזכיר חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (תיקון מס' __), התשפ"ב-2024 ("תזכיר החוק" או "התזכיר") (קישור לתזכיר).

במסגרת תזכיר החוק מוצע לבצע את התיקונים הבאים בפקודת מס הכנסה ובחוק מע"מ:

• לתקן את סעיף 16א לפקודת מס הכנסה כך שתיווסף לו הוראה המסמיכה את שר האוצר לקבוע בתקנות כי יינתנו פטוֹר או הנחה ממס לתושב-חוץ אשר יקבע, על הכנסות מסוימות הנובעות מהשקעות שביצע בניירות-ערך או בנכסים פיננסיים אחרים שמתקיימים בהן התנאים שיקבע, או מניהולן.
  במקביל, מוצע להוסיף לסעיף 30(א) לחוק מע"מ (הקובע את המקרים בהם קיימת זכאות למע"מ בשיעור אפס) את סעיף-קטן 20 שיכלול מתן שירותי ניהול לשותפוּת מהסוג אשר יקבע שר האוצר על-פי שיעור הזכויות ברווחים של תושבי-חוץ המשקיעים בשותפוּת כאמור ביחס לכלל הזכויות ברווחים של המשקיעים בשותפוּת, לרבות אם נושא ההסכם הוא מתן השירות בפועל, גם לתושב ישראל בישראל.
• להחליף את סעיף 63(ה) לפקודת מס הכנסה, המַקנה סמכות לקביעת הוראות פרטניות לשותפויות ספציפיות, ולהסמיך את שר האוצר לקבוע בתקנות, באישור ועדת-הכספים של הכנסת, כי חֵלקו של שותף מהסוג אשר יקבע בהכנסה של שותפוּת מניירות-ערך או מנכס פיננסי אחר שמתקיימים בה תנאים שיקבע, תיחשב בידי אותו שותף כהכנסה ממקור פסיבי או כרווח הון, והכל בתנאים שקבע השר באישור ועדת-הכספים של הכנסת. 
• להוסיף לסעיף 97 לפקודת מס הכנסה את סעיף-קטן (ב4) שבמסגרתו יוסמך שר האוצר לקבוע, באישור ועדת-הכספים של הכנסת, כי הכנסות ממכירת ניירות-ערך על-ידי תושב-חוץ תהיינה פטורות ממס רווחי הון אף אם רווח ההון הופק במפעל הקבע שלו בישראל, בתנאים שיקבע.
• להקטין את שיעור ההחזקה הנדרש בעת ביצוע מיזוג בדרך של החלפת מניות החברה הנעברת במניות החברה הקולטת, כך שמיד לאחַר המיזוג יעמוד שיעור ההחזקה של החברה הקולטת במניות החברה הנעברת על לפחות 70% ממניות חברה זו, במקום על 80% (ראו החלופה השנייה בהגדרת המונח "מיזוג" שבסעיף 103 לפקודת מס הכנסה).
• להקל את התנאים שעניינם ביחסי הגודל במיזוג, כך שיתאפשר ביצוע מיזוג גם כאשר יחסי הגודל בין שתי החברות המשתתפות במיזוג אינם עולים על פי 19 (במקום מפי 9) זו מזו וחֵלקם של בעלי הזכויות בחברה הקטנה מביניהן הוא לפחות 5% (במקום 10%) מהזכויות של החברה הקולטת לאחַר המיזוג, ובלבד שהתקבל אישור מראש.
• לבטל את התנאי (ואת ההוראות הנוספות הקשורות לתנאי זה) הקובע חובת החזקה על בעלי הזכויות שביצעו שינוי המבנה להחזיק במשך התקופה הנדרשת ב-25% מכל אחת מהזכויות בחברה, וזאת בסעיפים הבאים: 103ג(8)(א) (מיזוג), 104א(א)(1)(ב) (העברת זכויות בנכס לחברה תמורת קבלת זכויות באותה חברה), 104ב(א)(1)(ג) (שותפים המעבירים מלוא זכויותיהם בנכס שבבעלותם המשותפת לחברה תמורת הקצאת מניות בחברה), 104ב(ו)(א) (חברה המעבירה נכס לחברה אחרת שבעלי הזכויות בה זהים לחברה המעבירה), 104ג(א)(4) (חברה המעבירה לבעלי מניותיה (חברת אם) את כל המניות שהיא מחזיקה בחברה אחרת) ו-105ג(א)(7) (פיצול).
• לבטל את התנאי שלפיו בעת ביצוע שינוי מבנה שבמסגרתו מועבר נכס המקרקעין לחברה שהיא איגוד מקרקעין לפי חוק מיסוי מקרקעין מחויבת החברה להשלים בניית מבנה על המקרקעין בתוך 5 שנים ממועד שינוי המבנה.
• להוסיף לפקודת מס הכנסה את סעיף 125ב2 שלפיו יוסמך שר האוצר לקבוע, באישור ועדת-הכספים של הכנסת, כי הכנסה המיוחסת לשותף מנהל תושב ישראל בְּשל זכאותו לדמי הצלחה מתוך רווחי קרן שמקורם בהשקעות בניירות-ערך או בנכס פיננסי אחר מהסוג אשר קבע, תחויב במס בשיעור 32%.
  במקביל, מוצע להוסיף לסעיף 31 לחוק מע"מ (הקובע את המקרים בהם קיימת זכאות לפטוֹר ממע"מ) את סעיף-קטן (6) שלפיו על דמי הצלחה של שותף מנהל בקרן השקעות, אשר נובעים מהשקעה בנכס פיננסי מהסוג שייקבע בתקנות, יחול פטוֹר ממע"מ.

מוצע כי החוק נשוא התזכיר יחול על שינוי מבנה שנעשה הָחל מיום פרסומו.