החלטת מיסוי בנושא סיווג תשלומי פרישה לשותפים שפורשים משותפוּת רואי-חשבון

אתמול (3.9.2024) פרסמה החטיבה המקצועית שברשות המיסים החלטת מיסוי חדשה (החלטת מיסוי בהסכם) בנושא סיווג תשלומי פרישה לשותפים שפורשים משותפוּת ("החלטת המיסוי" או "ההחלטה") (קישור להחלטה).

עניינה של ההחלטה בשותפוּת שנרשמה והתאגדה בישראל העוסקת במתן שירותי ראיית חשבון ("השותפות") והינה בעלת מספר רב של שותפים שהם בעלי זכויות בהון השותפוּת.
כלל השותפים בשותפוּת חתומים על הסכם שותפוּת המעגן את זכויותיהם וחובותיהם כשותפים בשותפוּת ("הסכם השותפות") והם פורשים ממנה לקראת הגיעם לגיל 60.
חלק מהשותפים בשותפוּת פועלים כיחידים וחֵלקם פועלים במסגרת חברה אישית שבבעלותם שבאמצעותה הם מעניקים את שירותיהם לשותפות ("החברה האישית").
עם פרישתו של כל שותף, השותפוּת משלמת לשותף הפורש סכום מסוים ("תשלומי הַפרישה" או "תקבולי הַפרישה") הניתן לשותף הפורש באותה המסגרת בה העניק את שירותיו האישיים לשותפוּת, קרי לחברה האישית או לחשבונו האישי של השותף, לפי העניין.
תשלומי הפרישה ניתנים לשותף הפורש כסכום חד-פעמי בפריסת תשלומים שנעה לרוב עד 24 חודשים מהפרישה או בהתאם לחֵלקו ברווחי השותפוּת על-פני תקופה ארוכה יותר של שנים.

במסגרת החלטת המיסוי נקבע, כי יש להקפיד על הקְבלה בין סיווג תשלומי הַפרישה לצורכי ניכוי בשותפוּת לבין סיוּוגם כהכנסה אצל השותף הפורש וכי במסגרת ההסדר שהוסכם בהחלטה יראו בתשלומי הַפרישה כחלוקת רווחים על-ידי השותפוּת* ובהתאם תחולנה ההוראות שלהלן:

* אך ראו סעיף 5 להלן לגבי ניכוי תשלומי הַפרישה כהוצאה בידי השותפוּת.

1. תקבולי הַפרישה ידוּוחו על-ידי השותף הפורש ויהיו חייבים במס בידיו, עם קבלתם, כהכנסה פירותית לפי סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה, שאינה הכנסה מיגיעה אישית.

2. ככל שהשותף הפורש דיווח טרם פרישתו על הכנסותיו מהשותפוּת בחברה האישית, הרי שגם תקבולי הַפרישה ידוּוחו כהכנסת החברה האישית מכח סעיף 2(1) לפקודה. אולם, אם החברה האישית היא חברה משפחתית (כמשמעותה בסעיף 64א לפקודה), הכנסתה המיוחסת לנישום המיַיצג לא תיחשב כהכנסה מיגיעה אישית וכל תקבול אשר יתקבל בידי השותף הפורש מהחברה האישית, שמקורו בתקבולי הַפרישה האמורים, יסוּוג בידיו כהכנסה שאינה הכנסה מיגיעה אישית.

3. השותף הפורש מתחייב שלא לדַווח ואף לא לטעון כי תקבולי הפרישה, כולם או מקצתם, שולמו בגין מוניטין ו/או אי-תחרות ו/או כל טענה אחרת לפיה תשלומי הַפרישה אינם בגֶדר הכנסות החייבות במס כאמור בסעיפים 1 ו-2 לעיל, לפי העניין.

4. לא יוּתר פטוֹר ממס לפי סעיפים 9 (למעט 9(5)(ב)), 9א, 9ב, 9ג ו-9ד לפקודת מס הכנסה בגין תקבולי הַפרישה האמורים והשותף הפורש לא יטען לכך.

5. כל התשלומים אשר שילמה השותפוּת לשותף הפורש, אשר חויבו במס בידיו כתקבולי פרישה תחת הֶסדר מיסוי זה, יותרו לשותפוּת בניכוי עם תשלומם.

בנוסף, נקבעו בהחלטה שורה של תנאים וסייגים ביחס לתוקפהּ ותחולתה, כדלקמן (נקבעו תנאים וסייגים נוספים שלא פורסמו):

1. כל אחד מהשותפים העונה להגדרת המונח "שותף פורש"* מתחייב לאשר בכתב לחטיבה המקצועית ברשות המיסים ולפקיד-השומה, בתוך 60 ימים ממועד החתימה על ההסדר, כי הוא מקבל עליו את כל תנאי ההסדר, ככתבם וכלשונם וללא כל הסתייגות, לרבות וויתור על זכות לסודיות מול רשות המסים ו/או השותפוּת בכל הקשור בהסדר זה ויישומו, וכי הוא מתחייב להצהיר על הכנסותיו בהתאם לאמור בהסדר זה ("מכתב התחייבות").

* ככל שהסדר זה חל גם על החברה האישית שבבעלות השותף הפורש, תחול חובה זו גם על החברה האישית.

ככל שלא יועבר מכתב התחייבות מכְּלָל השותפים כאמור, הֶסדר זה יהא בטל למפרע.

2. השותפים והשותפוּת מתחייבים, כי כל שותף שיצטרף בעתיד לשותפות, יחויב, כתנאי לצירופו לשותפוּת, לקבל על עצמו הֶסדר זה.

3. באחריות השותפוּת להעביר לחטיבה המקצועית ברשות המיסים ולפקיד-השומה, מכתב התחייבות חתום על-ידי כל שותף כאמור, שיצטרף לשותפוּת, בתוך 7 ימים ממועד צירופו כשותף לשותפוּת, בדבר הסכמתו לקבל את כל תנאי הֶסדר זה, ככתבו וכלשונו וללא כל הסתייגות, לרבות וויתור על זכות לסודיות מול רשות המסים ו/או השותפוּת בכל הקשור בהסדר זה ויישומו, והתחייבותו להצהיר על הכנסותיו בהתאם לאמור בהסדר זה.

4. מכתב ההתחייבות כאמור, יוגש על-גבי נספח מוסכם במסגרת הֶסדר המיסוי.

5. יראו כל שותף שמסר מכתב התחייבות החתום על ידיו, כאמור בסעיף 1 לעיל, כמי שוויתר על זכותו לסודיות מול רשות המסים ו/או השותפוּת בכל הקשור בהסדר זה ויישומו, וכי הוא מתיר לרשות המיסים לפְנות לשותפוּת ולמסור לה כל מידע הקשור ביישום ההסדר, לרבות לצורך יישום האמור בסעיף 6 להלן. קיבל השותף הפורש תקבולים במסגרת החברה האישית, יחול הוויתור על הסודיות, כאמור לעיל, אף ביחס לחברה האישית.

6. ההחלטה כוללת הוראות אשר נועדו להבטיח את קיום החלטת המיסוי על כל רכיביה, לרבות, אך לא רק, מנגנון אשר מחיֵיב את השותפוּת בתשלום הפרשי המס, בין המס המתחייב מדיווחי השותף הפורש לבין המס המתחייב לפי הֶסדר זה, ככל ששותף פורש לא יפעל על-פי הֶסדר מיסוי זה במסגרת דיווחיו האישיים ולא ידַווח לרשות המיסים על סיווג תקבולי הַפרישה בהתאם לקבוּע בהסדר זה.

7. החלטת המיסוי תחול רק על השותפים בעלי הזכויות בהון השותפוּת. עם זאת, אין בהחלטת המיסוי לקבוע באשר לתחולת סעיף 62א לפקודה לגבי השותפים.

8. הֶסדר המיסוי הינו הֶסדר כולל על כל רכיביו ותנאיו וצריך להינתן במסגרת פנייה פרטנית להחלטת מיסוי בלבד למחלקת תקינה חשבונאית ורפרנטורה ברשות המיסים. זאת, לאור ההסדרים התפעוליים והאכיפתיים הקיימים בה להסדרת מַערך ההסכמות בין רשות המסים, פקיד-השומה, השותפוּת וכלל השותפים. 

נציין, כי הגם שהחלטת המיסוי – שרלבנטית, כך נראה, לא רק לשותפוּת רואי-חשבון – מביאה ל"סימטריה" בתוצאות המס בין השותפוּת (ניכוי תשלומי הַפרישה כהוצאה) לבין השותף הפורש (מס שולי), בפועל ובמרבית המקרים מדובר בחבות מס מקסימלית בכל הקשור לשותף הפורש.
בנוסף, ההכרח לקבל הסכמה של כלל שותפי ההון בשותפוּת, לרבות שותפים עתידיים, לפעול בהתאם להחלטה ובכלל זאת לחתום על מכתב ההתחייבות (בבחינת הכל או כלום) אוצֵר בחוּבּו קשיים פרקטיים בלתי-מבוטלים, שהרי קיים, מטבע הדברים, ניגוד אינטרסים בין הרצון להכיר בהוצאה בידי השותפוּת, מחד, לבין הרצון למזער את חבות המס של השותף הפורש, מאידך.

יישום ההחלטה, או לחלופין אימוץ פתרונות אחרים, דורשים אפוא בחינה של מלוא ההשלכות המשפטיות והמיסוייות הגלומות בכל מקרה לגופו והח"מ, שהינו בעל ניסיון רב בתחום זה, עומד כמובן לרשותכם.