החלטות מיסוי חדשות | מידע בדבר פריסת שבח מקרקעין בשאילתא 905m | סיוּוגה של חברה קבלנית כאיגוד מקרקעין והחבות במס רכישה
החלטות מיסוי חדשות
מחלקת מיסוי מקרקעין בחטיבה המקצועית שברשות המיסים פרסמה שלוש החלטות מיסוי חדשות:
החלטת מיסוי 203/21 (החלטת מיסוי בהסכם) (קישור להחלטה)
עניינה של החלטה זו ביחיד שיָרש זכויות בנכסים מסבתו המנוחה שנפטרה בשנת 2017.
בין נכסי העיזבון, ישנה דירת מגורים ("הדירה") שהיחיד ירש 37% ממנה.
במסגרת הסכם בין היורשים, שנחתם בשנת 2019, רכש היחיד 13% נוספים מהדירה וזאת באמצעות כספים שמקורם מחוץ לעיזבון.
בעקבות הרכישה היחיד מחזיק אפוא ב-50% מהדירה.
בגדרהּ של ההחלטה נקבע, כי הדירה לא תיחשב כדירה נוספת לעניין הוראות סעיף 49ג(3) לחוק מיסוי מקרקעין.*
* סעיף 49ג לחוק מיסוי מקרקעין קובע כדלקמן:
"לענין סעיף 49ב(2) [הקובע פטוֹר ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה בתנאי שהיא דירתו היחידה של המוֹכר], יראו את הדירה הנמכרת כדירת המגורים היחידה שבבעלות המוכר גם אם יש לו, בנוסף על הדירה הנמכרת, דירת מגורים שנתקיים לגביה אחד מאלה:
[...]
(3) חלקו של המוכר בבעלותה אינו עולה על שליש ולגבי דירה שהתקבלה בירושה – אינו עולה על מחצית
[...]"
בהחלטה צוין, כי ככל ששיעור הבעלוּת בדירה, שחלקהּ נתקבלה בירושה וחלקהּ נרכשה מהיורשים באותה הירושה, אינו עולה על 50%, ניתן יהיה לראות בה כעומדת בתנאי סעיף 49ג(3) לחוק, ובלבד שחֵלק הדירה שנרכש אינו עולה על שליש.
עוד צוין, כי במקרה דנא, שיעור הבעלוּת בדירה אינו עולה על 50% כאשר 37% מהדירה התקבלו בירושה ו-13% מהדירה נרכשו מהיורשים האחרים ומקורו באותה הירושה, ועל-כן ניתן להשקיף על הדירה כעומדת בתנאי סעיף 49ג(3) לחוק.
החלטת מיסוי 7701/21 (החלטת מיסוי שלא בהסכם) (קישור להחלטה)
עניינה של החלטה זו ביחיד תושב-חוץ ("המבקש") שיָרש חלק מדירת המגורים היחידה ("הדירה") של אביו המנוח ("המוריש").
המוריש היה תושב ישראל במועד פטירתו ואילו היה עדיין בחיים ומוכר את דירת המגורים, היה פטוּר ממס בשל המכירה.
המבקש לא הגיש אישור בדבר היעדר דירת מגורים במדינת תושבותו.
במסגרת ההחלטה נדחתה בקשת המבקש לקבל פטוֹר ממס שבח במכירת הדירה לפי סעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין.*
* סעיף 49ב(5) לחוק מַקנה פטוֹר ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה שקיבל המוֹכר בירושה ובלבד התקיימו כל אלה: (א) המוכר הוא בן זוגו של המוריש, או צאצא של המוריש, או בן זוגו של צאצא של המוריש; (ב) לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד; ו-(ג) אילו היה המוריש עדיין בחיים ומוכר את דירת המגורים, היה פטוּר ממס בשל המכירה.
זאת, לאור אי-התקיימות התנאי המקדמי שקבוע בסעיף 49א לחוק, לגבי המבקש, והדורש שאין לו דירת מגורים במדינה שבהּ הוא תושב ובהינתן ההוראה הקבועה באותו סעיף לפיה "יראו תושב חוץ כמי שיש לו דירת מגורים במדינה שבה הוא תושב, כל עוד לא המציא אישור משלטונות המס באותה מדינה כי אין לו דירה כאמור".
החלטת מיסוי 1132/21 (החלטת מיסוי בהסכם) (קישור להחלטה)
החלטה זו עוסקת ביחיד ("היחיד") שהינו בעלים במשותף (במושע) עם שני בעלים נוספים בשלוש חנויות בחולון שעליהן בנוי בניין מגורים. חֵלקו של היחיד בכל אחת מהחנויות הוא שליש.
חברה יזמית פנתה לדיירים בבניין המגורים ולבעלי החנויות בהצעה להתקשר בעסקת תמ"א 38/2 במסגרתה ירכוש היזם חלק מהמקרקעין לרבות זכויות בנייה מכח תמ"א 38 וזכויות בנייה מכח תב"ע, לצורך הקמת בניין חדש.
היחיד עתיד לקבל דירת מגורים ("דירת המגורים החלופית") חֵלף זכויותיו בחנויות.
בגדרהּ של ההחלטה נקבע, כי תקרות הפטוֹר הקבועות בסעיף 49לג1(א) לחוק מיסוי מקרקעין תחולנה גם על נכס מקרקעין שאינו דירת מגורים ותמורתו בדירת מגורים; וכי לצורך חישוב תקרות הפטוֹר האמורות ניתן יהיה לראות ביחיד כמי שמכר חנות אחת ובלבד שזכויותיו של כל אחד מהבעלים בכלל החנויות שקולה כלכלית לזכות בחנות אחת ממוצעת. זאת, לאור הלכת רחל מנחם.*
* ע"א 2100/07 מנחם נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב, מיסים כג(1) ה-97 (2009) (קישור לפסק-הדין).
עוד נקבע, כי במכירת דירת המגורים החלופית לא יחולו פטוֹר ממס, כולו או חֵלקו, שיעור מס מופחת או דחיית מס לפי הוראות חוק מיסוי מקרקעין או לפי הוראות פקודת מס הכנסה. זאת, בהתאם להוראות סעיף 49לג1(ו)(2) לחוק.
מידע בדבר פריסת שבח מקרקעין בשאילתא 905m
פורסמה הודעתה של רו"ח פזית קלימן, סמנכ"לית בכירה שומה וביקורת ברשות המסים, בדבר הוספת מידע בדבר עריכת פריסת שבח מקרקעין בשאילתא 905m המשַמשת את המיַיצגים.
למַעבר להודעה, לחצו כאן.
סיוּוגה של חברה קבלנית כאיגוד מקרקעין וקביעת החבות במס רכישה בגין רכישת מניותיה
ביום 30.11.2021 ניתן פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין יהבים ניהול פרוייקטים לבניה בע"מ.
תמצית העוּבדות היא כדלקמן:
ביום 13.1.2011 התקשרה חברת קריגר נדל"ן טי אל וי בע"מ ("קריגר נדל"ן"), בנאמנות עבוּר חברת קריגר בראלי 14 בע"מ ("חברת בראלי"), בהסכם תמ"א ("ההסכם") עם בעלי הזכויות במקרקעין שברחוב בראלי 14 בתל-אביב.
בגדרו של ההסכם נקבע, כי בעלי הזכויות יעבירו לחברת בראלי את הזכויות לבניית ארבע דירות על גג הבניין בתמורה לשירותי בנייה, שיפוץ, חיזוק והרחבת הבניין.
היתר הבנייה, שהיווה תנאי מַתלה בהסכם, התקבל ביום 30.6.2015.
בהצהרה שהוגשה למשרדי המשיב (מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב) דיווחו הצדדים להסכם, כי יום המכירה הוא 30.6.2015 (יום קבלת היתר הבנייה) וכי שווי המכירה לעניין החבות במס רכישה הוא בסך 7,000,000 ₪. זאת, בהתבסס על חוות-דעת של שמאי המקרקעין ערן לס.
המשיב לא קיבל את שווי המכירה המוצהר וביום 1.3.2017 קבע אותו (במסגרת החלטתו בהשגה אותה הגישה חברת בראלי) לסך של 11,340,220 ₪.
חברת בראלי (באמצעות בעלי מניותיה דאז) בחרה שלא להגיש ערר על החלטה זו.*
* יצוין, כי במהלך חודש ספטמבר 2018, הגישה חברת בראלי בקשה להארכת מועד להגשת ערר על החלטת המשיב מיום 1.3.2017 ובמסגרת בקשה זו ביקשה להעמיד את שווי המכירה על סך של 7,500,000 ₪. ואולם, מאוחר יותר, משכה חברת בראלי את הערר.
עוד יצוין, כי ביום 28.1.2019 הגישה חברת בראלי בקשה לתיקונה של שומת מס הרכישה ובה טענה, כי שווי המכירה לצורך מס רכישה צריך להיקבע לסך של 8,000,000 ₪. ברם, ביום 17.11.2019 ויתרה חברת בראלי על בקשתה לתיקון השומה.
בחודש אפריל 2017 רכשה העוררת (יהבים ניהול פרוייקטים לבניה בע"מ) את מלוא מניות חברת בראלי בתמורה לסך כולל של 1,800,000 ₪: סך של 1,500,000 ₪ שולם על-ידי העוררת בגין רכישת המניות והלוואת הבעלים* של קבוצת חג'ג' התחדשות עירונית בע"מ ("חג'ג'"); וסך של 300,000 ₪ שולם על-ידי העוררת בגין רכישת המניות והלוואת הבעלים* של אורן פילטר בע"מ ("אורן פילטר").
* הלוואות הבעלים של חג'ג' ושל אורן פילטר הועמדו לחברת בראלי לצורך מימון הוצאותיה לקבלת היתר הבנייה, האגרות וההיטלים.
בעקבות רכישת מניות חברת בראלי על-ידי העוררת, הוציא המשיב לעוררת שומת מס רכישה בְּשל רכישה של מניות ב"איגוד מקרקעין" לפי שווי מקרקעין של 11,340,220 ₪ (מס רכישה בגובה 680,413 ₪).
העוררת חָלקה על השומה האמורה והגישה השגה ביום 11.12.2018. לטענתה, חברת בראלי לא נחשבה ל"איגוד מקרקעין" במועד רכישת מניותיה. עוד (ולחלופין) טענה העוררת, כי שווי המכירה של המניות היה צריך להיקבע לסך של 1,800,000 ₪ (התמורה החוזית בגין המניות) או, לחלופין, לסך של 1,640,000 ₪ (לפי הערכת השמאי מטעם העוררת), ולא לסך של 11,340,000 ₪ (שווי זכויות הבנייה על הגג).
המשיב דחה את השגת העוררת ומכאן הערר.
ועדת-הערר, מפי חבר הוועדה רו"ח צ' פרידמן (בהסכמת יו"ר הוועדה השופט ה' קירש וחברת הוועדה עו"ד א' סימון), דחתה את הערר תוך חיוב העוררת בהוצאות בסך 40,000 ₪ (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, בָּחן רו"ח פרידמן את שאלת סיוּוגה של חברת בראלי כ"איגוד מקרקעין" במועד רכישת מניותיה על-ידי העוררת.
לאחַר שנדרש לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין גזית גלוב (ע"א 74/15) ולהוראת ביצוע 8/2003 (שעניינה ב"מעמדו של איגוד שבבעלותו זכויות במקרקעין שהנן מלאי עסקי") (קישור להוראה), ניתח רו"ח פרידמן את דוחותיה הכספיים של חברת בראלי לשנים 2016 ו-2017 וקבע, כי במועד רכישת מניותיה (בחודש אפריל 2017) האחרונה טרם מכרה את הדירות המתוכננות בפרוייקט, טרם הֵחלה במתן שירותי הבנייה ולא הייתה בה כל פעילות עסקית ממשית לצד התכנון; וממילא לא עמדה בתנאי הוראת ביצוע 8/2003 דלעיל.
לאור זאת, קבע רו"ח פרידמן, כי חברת בראלי נחשבה באותו מועד ל"איגוד מקרקעין", וכנגזר מכך, רכישת מניותיה על-ידי העוררת הייתה חייבת במס רכישה.
רו"ח פרידמן דחה את טענת העוררת כי חברת בראלי הֵפרה את הסכם התמ"א וכתוצאה מכך בעלי הזכויות במקרקעין (בעלי הדירות) היו זכאים לבטל את ההסכם ועל-כן לא היו לחברת בראלי במועד רכישת מניותיה על-ידי העוררת זכויות במקרקעין (ראו פס' 49 לחוות דעתו של רו"ח פרידמן).
רו"ח פרידמן דחה גם את טענתה הנוספת של העוררת כי חלק מבעלי הדירות מכרו את זכויותיהם ועל-כן לא הייתה בידי חברת בראלי חתימתם של כלל בעלי הדירות (ראו פס' 50 לחוות דעתו של רו"ח פרידמן).
טענה נוספת של העוררת שנדחתה על-ידי רו"ח פרידמן הייתה שמדובר בפרוייקט שאינו כלכלי ושקבלת עמדת המשיב תביא לחיסולו (ראו פס' 51 לחוות דעתו של רו"ח פרידמן).
רו"ח פרידמן והמשיך ונדרש לשאלה, מהו שווי הזכויות במקרקעין של חברת בראלי במועד רכישת מניותיה על-ידי העוררת. זאת, לאור סעיף 9(ב) לחוק מיסוי מקרקעין.*
* סעיף זה קובע, כי "בפעולה באיגוד מקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישה בסכום שהיתה חייבת בו מכירת זכות במקרקעין ששוויה הוא החלק היחסי כאמור בפסקה (1א) – משווי כלל הזכויות במקרקעין שבבעלות האיגוד".
לדבריו, נפלה טעות מהותית בידיה של העוררת אשר הביאה חוות-דעת שמאית לגבי שווי המניות שרכשה בחברת בראלי ולא לגבי שווי המקרקעין עוֹבר לרכישת המניות. עוד ציין רו"ח פרידמן, כי אין זה ברור כיצד קבע השמאי מטעמה של העוררת שווי של 1,640,000 ₪ כאשר התמורה החוזית עבוּר המניות במחיר של קונה מרצון למוכר מרצון הינה 1,800,000 ₪.
רו"ח פרידמן הוסיף וקבע, כי קביעתו של המשיב לפיה שווי המקרקעין שבידי חברת בראלי עוֹבר לרכישת מניותיה על-ידי העוררת היה בגובה 11,340,000 ₪ סבירה בהחלט ואף ייתכן שמוּטה כלפי מטה (ונזכיר, כי חברת בראלי קיבלה בסופו של דבר את השוֹוי האמור). זאת, הן לפי שיטת החילוץ של מַרכיב הקרקע משווי של הדירות בעסקות השוואה, הן לפי שיטת התמורה החוזית עבוּר המניות בצירוף התחייבויות שנטלה על עצמה העוררת (עלות שירותי הבניה עבור הדיירים), והן לפי שווי השוק של שירותי הבניה כמו בעסקת קומבינציה (ראו פס' 58–61 לחוות דעתו של רו"ח פרידמן).