האם סעיף 3(ט1) לפקודה חל על משיכה מחברה זרה בידי תושב-חוץ?

כידוע, במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז-2016 ("חוק ההתייעלות" או "החוק") (קישור לחוק ההתייעלות) נכללו, בין היתר בין היתר, הוראות הקובעות חיוב במס של משיכת כספים או נכסים מחברה בידי בעל מניות מהותי אשר אינם מוחזרים במועד שנקבע לעניין זה (ראו סעיף 94(1) לחוק ההתייעלות ע' 274 ואילך וכן סעיף 96 לחוק, ע' 279–281).
"משיכה מחברה" כוללת, בין היתר, העֳמדת נכס של החברה לשימוש בעל המניות המהותי או קרובו, במישרין או בעקיפין והנכסים שעליהם תחול הוראה זו כוללים, בין היתר, דירה שעיקר השימוש בה הוא לצרכיו הפרטיים של בעל המניות המהותי או קרובו, ולרבות תכולתה.*

* נזכיר, כי במבזק מיום 23.8.2017 דיווחנו אודות פרסומם של שני חוזרים מקצועיים: האחד: חוזר מס הכנסה 7/2017 בנושא "סעיף 3(ט1) לפקודת מס הכנסה – מיסוי בעל מניות מהותי בשל משיכה מחברה" (קישור לחוזר); השני: חוזר מיסוי מקרקעין 8/2017 בנושא "העברת דירה שהועמדה לשימוש בעל מניות מהותי או קרובו מהחברה לבעל מניותיה – הוראות מעבר לסעיף 3(ט1) לפקודת מס הכנסה" (קישור לחוזר).

עוד נזכיר, כי במבזק מיום 15.4.2018 דיווחנו אודות פרסום טופס 1350 (קישור לטופס) המהווה נספח לדו"ח והמיועד לבעל מניות מהותי בחברה שסכום המשיכות המצטבר עלה ביום כלשהו בשנת-המס וביום כלשהו בשנת-המס שלפניה על 100,000 ש"ח.

בנוסף, נזכיר, כי במבזק מיום 13.1.2019 דיווחנו אודות פרסום הודעתם בנושא של רו"ח אריה פונדק יו"ר ועדת המיסים בלשכת רו"ח ושל רו"ח אורי בארי יו"ר מרחב תל-אביב בלשכה. וכך צוין בהודעה: "הלשכה באה בדברים עם הנהלת רשות המסים בדבר הקלה או פרשנות מרחיבה או דחייה ביישום הוראות סעיף ט(1) לפקודה. הנהלת הרשות הבהירה בצורה נחרצת כי אין בדעתה לשנות חקיקה או דחיית יישום הסעיף באופן גורף. יחד עם זאת, ככל שאירעו 'תקלות' משמעותיות בתום לב כגון יתרה הקיימת מסוף 2016 שרואים אותה כדיבידנד בשנת 2017 אך חולקה למעשה בפועל בשנת 2018 ניתן לפנות למחלקה המקצועית באופן פרטני לצורך הסדרת 'התקלה'." 

למן חקיקת הוראות סעיף 3(ט1) לפקודה במסגרת חוק ההתייעלות, משרדנו נתקל בשורה ארוכה של מקרים בהם התעוררה השְאֵלה האם בנסיבות העניין אכן חלות אותן הוראות.

דוגמה אחת מני רבות, וזאת באשר למקרה פשוט לכאורה, מהווה מצב דברים בו הַמשיכה בה עסקינן בוצעה מחבר-בני-אדם תושב-חוץ וזאת על-ידי בעל מניות מהותי (או קרובו) המהווה אף הוא תושב-חוץ, כאשר הַמשיכה נעשתה בדרך של משיכת כספים מאותו חֶבֶר תושב-חוץ או בדרך של העמדת נכס של החֶבֶר האמור לשימושו של בעל המניות (או קרובו) תושב-החוץ ובכלל זאת דירה בישראל (למשל: שימוש בדירה למגוריו של בעל המניות בעת ביקוריו בישראל). 

"פשוט לכאורה" אמרנו ולא בכדִי, שכּן מבּחינה לשונית גרידא ובהיעדר הוראה לסתור, מצב דברים זה נכלל בגֶדר הוראות סעיף 3(ט1) לפקודה.

אנו, מכל מקום, בדעה, כי יישום הוראות סעיף 3(ט1) בנסיבות האמורות אינו מוצדק, אינו ראוי, אינו מגשים את תכלית חקיקתן ומביא לתוצאה אבסורדית שאליה המחוקק לא כִּיוון.
יש לקוות אפוא, שרשות המסים תבהיר את הדברים בהקדם.