טיוטת חוזר מקצועי בעקבות פסה"ד בעניין לשם ובירן; הבהרה מעודכנת לגבי הוראות-המעבר לחברות בית
טיוטת חוזר מקצועי בעקבות פסק-הדין בעניין לשם ובירן
במבזקים מיום 26.7.2015 ומיום 10.8.2016 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב (השופט י' אטדגי) בעניין לשם (קישור לפסק-הדין)* ופסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בירושלים (השופט א' דורות) בעניין שרגא בירן (קישור לפסק-הדין).
* יצוין, כי פסק-הדין נושא את הכיתוב "דלתיים סגורות" אך הוא אוּשר לפרסום.
בשני המקרים, קיבל בית-המשפט את הערעור וקבע, כי ההכנסות מהשכרת המקרקעין שבבעלות המערערים (27 נכסים מתוכם 24 דירות בעניין לשם ובין 21 ל-25 דירות בעניין בירן) אינן מהוות הכנסה מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה אלא הכנסה פסיבית לפי סעיף 2(6) לפקודה.
על פסקי-הדין הוגשו ערעורים לבית-המשפט העליון, ולאור העובדה כי אלה עוסקים בשאלה עקרונית דומה במהותה (מה דינן של הכנסות מהשכרת למעלה מ-20 נכסי מקרקעין) הדיון בהם אוחד.
במבזק מיום 2.1.2018 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט העליון, בגדרו קיבל בית-המשפט, מפי השופט ד' מינץ (בהסכמת השופטים ע' פוגלמן וד' ברק-ארז), את הערעורים (קישור לפסק-הדין).
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי רשות המסים פרסמה טיוטת חוזר מקצועי בנושא "סיווג הכנסה מהשכרת דירות מגורים – כהכנסה אקטיבית או פאסיבית – לאור פסק הדין בעניין לשם ובירן" (קישור לטיוטת החוזר).
בגדרהּ של טיוטת החוזר – המתייחס להשכרה של דירות המשמשות למטרת מגורים (ולא להשכרת דירות נופש או להשכרת נכסים עסקיים אחרים) – מצוין, כי הכנסה מהשכרה של 10 דירות מגורים ומעלה תסוּוג כהכנסה מעסק; וכי השכרה של למעלה מ-5 דירות מגורים ופחות מ-10 דירות תיבחן בהתאם למבחנים השונים שהובאו בטיוטת החוזר ועל-פיהם יוכרע אופייה כהכנסה מעסק או כהכנסה פאסיבית. כמו-כן, צוין בטיוטת החוזר, כי "על מנת לאפשר ודאות מסוימת, נכונה רשות המסים להניח כי הכנסה מהשכרה של עד 5 דירות מגורים תיחשב כהכנסה פאסיבית".
בין מבחני העזר הנמנים בטיוטת החוזר, טיב הנכס, אופן המימון, תקופת ההחזקה בנכס, בקיאות בתחום בו מתבצעות העסקאות, מנגנון, תדירות העסקאות או הפעולות, היקפן הכספי של העסקאות, מבחן היזמות (ההשבחה והשיווק) ו"מבחן העל" – מבחן הנסיבות, במסגרתו נבחנת כל נסיבה רלוונטית שיש בה כדי לסייע בגיבוש קו ההבחנה. אין הכרח כי כל המבחנים יהיו רלוונטיים בכל מקרה; יישום מבחני העזר ייעשה באופן מצטבר ובשים לב לנסיבות, באופן המותיר מרחב של שיקול דעת ומקום להתרשמות מהתמונה המלאה של כל מקרה לגופו.
בין מבחני העזר הנמנים בטיוטת החוזר, טיב הנכס, אופן המימון, תקופת ההחזקה בנכס, בקיאות בתחום בו מתבצעות העסקאות, מנגנון, תדירות העסקאות או הפעולות, היקפן הכספי של העסקאות, מבחן היזמות (ההשבחה והשיווק) ו"מבחן העל" – מבחן הנסיבות, במסגרתו נבחנת כל נסיבה רלוונטית שיש בה כדי לסייע בגיבוש קו ההבחנה. אין הכרח כי כל המבחנים יהיו רלוונטיים בכל מקרה; יישום מבחני העזר ייעשה באופן מצטבר ובשים לב לנסיבות, באופן המותיר מרחב של שיקול דעת ומקום להתרשמות מהתמונה המלאה של כל מקרה לגופו.
יושם אל לב, כי בדברי-ההסבר שפורסמו באתר האינטרנט של רשות המסים בקשר לטיוטת החוזר (קישור לדברי-ההסבר) צוין, בין היתר, כי "כאשר ההכנסה מופקת באופן נמשך, שיטתי ותדיר ומתקיים קשר ישיר בינה לבין היגיעה האישית וההון האנושי של הנישום או שלוחיו, וכאשר השכרת ריבוי דירות מצריכה היערכות מערכתית, יש בכך כדי לספק אינדיקציה משמעותית להתקיימות עסק של השכרה. אי לכך, לעמדת הרשות, הכנסה מהשכרה של 10 דירות מגורים ומעלה תסוּוג ככלל כהכנסה מעסק כאשר, על נישום הטוען אחרת, מוטל נטל משמעותי לשכנע כי מתקיימות בעניינו נסיבות מיוחדות החורגות מן הכלל" [ההדגשה שלי - א' ש'.]
עוד נציין, כי באותם דברי-הסבר, צורפה טבלת כמות הדירות המוחזקות בידי יחידים לפי מרשמי רשות המסים, וזאת נכון לחודש נובמבר 2017.
הבהרה מעודכנת לגבי הוראות-המעבר בחקיקה החדשה לגבי חברות בית
במבזק מיום 17.1.2018 דיווחנו אודות פרסום החוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 245), התשע"ח-2018 ("התיקון") (קישור לתיקון), בגדרו, בין היתר, הוחלפו הוראות סעיף 64 לפקודת מס הכנסה שעניינן בחברת בית ותוך שנקבעו בתיקון הוראות-מַעבר (ראו סעיף 5(ב) ואילך לתיקון).
ואילו במבזק מיום 23.1.2018 דיווחנו אודות בקשת הבהרה שהפנה רו"ח ועו"ד ג' בלנגה (ס' נשיא לשכת רו"ח ויו"ר ועדת המיסים והקשר עם רשות המסים בלשכה) לרו"ח (משפטן) ר' עם-שלם, סמנכ"ל בכיר לעניינים מקצועיים ברשות המיסים, ותשובתו של מר עם-שלם לבקשה זו (קישור).
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם בדבר בקשת הבהרה מעודכנת שהפנה רו"ח ועו"ד בלנגה לרו"ח עם-שלם ותשובתו של האחרון לבקשה זו (קישור).