סיווג כ"חברת בית"; הארכת מועד של סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין מכוח סעיף 107
חלוקת מקרקעין המהווים מלאי עסקי בין בעליהם המשותפים
פורסמה החלטת מיסוי 7631/17 (קישור להחלטה) שעניינה בפירוק שיתוף של מקרקעין המוחזקים במושע בין שתי חברות קבלניות והרשומים כמלאי עסקי בדוחותיהן הכספיים.
בגדרהּ של ההחלטה נקבע, כי הגם שעל חלוקת המקרקעין תחולנה הוראות פקודת מס הכנסה (כמתחייב מסעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין), חלוקה זו תהא פטורה ממס רכישה בהתאם לתקנה 27 לתקנות מיסוי מקרקעין. זאת, בכפוף לאמוּר בהחלטה.
פסק-הדין בעניין רוזבאד
פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין רוזבאד נכסים (אירופה) בע"מ ורוזבאד נדל"ן.
המערערת 2, רוזבאד נדל"ן בע"מ ("רוזבאד") היא חברה ציבורית העומדת בראש קבוצת חברות המשקיעה בנכסי נדל"ן מחוץ לישראל, ובין היתר, מחזיקה ב-100% מהון המניות של המערערת 1, רוזבאד נכסים (אירופה) בע"מ ("רוזאבד נכסים").
עניינו של פסק-הדין בשלוש מחלוקות:
האחת, האם יש לסַווג את ההכנסות שנצמחו לחברה בת הולנדית של רוזבאד נכסים ולחברות בנות של חברה זו המאוגדות בלוקסמבורג ממכירת חברת נדל"ן בחו"ל וממכירת נדל"ן בחו"ל כ"הכנסה פסיבית" של חברה נשלטת זרה כאמור בסעיף 75ב לפקודת מס הכנסה.
השניה, שאלת זכאותה של רוזאבד לקבל זיכוי ממסי-חוץ כנגד "הכנסה חריגה" למרות שבמסגרת הסכם השומה שנחתם בינה לבין המשיב הוסכם, כי היא לא תהא זכאית לזיכוי כאמור.
והשלישית, האם נוצרה לרוזבאד הכנסה חייבת במס כתוצאה מרכישת עצמית של איגרות-חוב שבעקבותיה נוצר לה רווח חשבונאי שתוּאם לצורכי מס.
ביחס למחלוקת הראשונה, קבע השופט אלטוביה, כי הראיות שהוצגו בפניו מצביעות על כך שהשקעות המערערות בנכסי נדל"ן בחו"ל באמצעות החברות הזרות מהוות מיזם עסקי אחד ובהתאם יש לראות בהכנסות שנצמחו מהשקעות אלו בגֶדר הכנסות מעסק ולא הכנסות פסיביות כטענת המשיב (למותר לציין, כי לקביעה זו השלכות גם מֵעבר לסוגיה שבמחלוקת).
ביחס למחלוקת השנייה, קיבל השופט אלטוביה את עמדת המשיב לפיה יש ליתן תוקף להסכם שנחתם בין הצדדים. לדבריו, אפשר שיישום ההסכם אינו מתיישב עם עיקרון מס אמת, כטענת המערערות, אולם בהתחשב בכך שמדובר בהסכם פשרה אשר מטבעו מגלם גם וויתור של פקיד-השומה על חלק מהמס אשר לדעתו היה על המערערות לשלם, אין ליתן לעיקרון זה משקל מכריע במיוחד בענייננו.
באשר לרכישה העצמית של איגרות-החוב, קבע השופט אלטוביה, כי מקום שקיים הפרש בין הסכום הנקוב באיגרות-חוב לבין הסכום ששילמה המנפיקה בפועל בתמורה לאיגרות, יש לראות את ההפרש כאילו הוא חֵלק חוב מָחוּל כאמור בסעיף 3(ב)(1) לפקודה. בהתאם, קיבל השופט אלטוביה את עמדת המשיב בעניין זה.
פסק-הדין בעניין ג'י כפר-סבא בע"מ
פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין ג'י כפר סבא בע"מ וג'י ווסט בע"מ.
המערערות, ג'י כפר סבא בע"מ וג'י ווסט בע"מ, מחזיקות במקרקעין ובכלל זה במרכזי קניות. המערערות הינן חֵלק מאשכול חברות נדל"ן והן מוחזקות בבעלות מלאה על-ידי ג'י ישראל מרכזים מסחריים בע"מ ("ג'י ישראל") אשר מוחזקת על-ידי גזית גלוב ישראל (פיתוח) בע"מ ("גלוב ישראל"). 75% ממניות גלוב ישראל מוחזקות על-ידי גזית גלוב בע"מ, חברה ציבורית הנסחרת בבורסה ("גזית גלוב"); ואילו 25% נוספים ממניות גלוב ישראל מוחזקים על-ידי רונן אשכנזי, באמצעות רונן אשכנזי החזקות בע"מ.
בדוחות ההתאמה למס שהוגשו למשיב (פקיד שומה למפעלים גדולים) בשנות-המס שבערעור, הצהירו ג'י כפר סבא וג'י ווסט כי הן "חברות בית" כמשמעות מונח זה בסעיף 64 לפקודת מס הכנסה ובהתאם ייחסו ג'י כפר סבא וג'י ווסט את הכנסותיהן לג'י ישראל וזו קיזזה מההכנסות האמורות הפסדים צבורים שהיו לה.
ברם, המשיב קבע, כי המערערות אינן "חברות בית" כאמור, וזאת מהטעם שאינן "חברת מעטים" כמשמעותה בסעיף 76 לפקודה, "היות שלציבור יש עניין ממשי" בהן במישרין ובעקיפין. עוד קבע המשיב, כי המערערות אינן עומדות בתנאי הנדרש לפיו כל רכושן ועסקיהן הם החזקת בניינים. מכאן הערעור.
בראשית הדברים, דן השופט אלטוביה בשאלה האם כל רכושן ועסקיהן של המערערות הינם החזקת בניינים.
באשר לג'י כפר סבא, קבע השופט אלטוביה, כי העובדה שאינה במחלוקת לפיה בתקופה הרלבנטית החזיקה חברה זו עתודות קרקע עליהן בנתה הרחבה של המרכז המסחרי – לגביו התקשרה בהסכמי שכירות – אשר הושלמה בשנת 2010, אינה מקיימת את התנאי הקבוע ברישא של סעיף 64 לפקודה, שכּל רכושה עסקים. עוד קבע השופט אלטוביה (תוך שהוא מתייחס לפסק-דינו בעניין דלגית (ע"מ 12970-02-10)), כי פעילותה העסקית של גזית גלוב בתחום עסקי הנדל"ן אינה מסוג הפעילויות שביקש המחוקק לעודד במסגרת הוראות סעיף 64 לפקודה, שכּן אין מדובר בפעילות עסקית של חברה פרטית קטנה.
באשר לג'י ווסט נקבע, כי זו החזיקה בשנות-המס שבערעור בשני מגרשים מֵעבר למרכזי המסחר שבבעלותה, וכנגזר מכך לא ניתן לומר עליה שכּל רכושה בניינים. השופט אלטוביה חזר גם לגבי חברה זו על כך שסעיף 64 נועד לעודד פעילות של השכרת בניינים על-ידי חברות פרטיות קטנות ועל-כן אין מקום לפרש את הוראות סעיף 64 לפקודה בניגוד ללשונן ולתכליתן.
למעשה, די היה בקביעה ששתי המערערות אינן מקיימות את התנאי לפיו כל רכושן ועסקיהן הם החזקת בניינים כדי שלא לראוֹת בהן חברות בית. עם זאת, השופט אלטוביה המשיך ונדרש לשאלה האם מתקיים במערערות התנאי לפיו אין לציבור עניין ממשי בהן. לדבריו, לאור העובדה שתוצאותיהן של המערערות מדוּוחות לציבור במסגרת דיווחיהן של החברות הציבוריות כמו גם בהתחשב בכך ששיעור ההחזקה של הציבור במערערות הינו 40%-30%, נראה כי לציבור יש עניין ממשי בהן (וראו לעניין זה, את הדיון בפסק-הדין, פסקה 13 ואילך).
ההחלטה בעניין מיטל אביבי רייך
במבזק מיום 24.4.2017 דיווחנו אודות פרסום החלטת ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין מיטל ודור רייך.
המשיבה 1, מיטל רייך, רכשה בשנת 2009, ובהיותה רווקה, דירת מגורים במודיעין, תוך שמלוא כספי הרכישה מומנו על-ידי הוריה.
בחודש יוני 2010 נישאה המשיבה 1 למשיב 2, דור רייך.
בחודש מאי 2012, כשנתיים לאחַר נישואיהם, רכשו המשיבים במשותף מקבלן דירת מגורים "על הנייר" בתל-אביב.
בחודש יוני 2012 המשיבים דיווחו למבקש, מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב, על רכישת הדירה בתל-אביב כדירה משותפת והצהירו על שיעורי מס רכישה רגילים (ולא על שיעורי המס לדירה יחידה), תוך שהם מבקשים לדחות את תשלום מס הרכישה עד למועד מכירת הדירה במודיעין, אותה התחייבו למכוֹר בסמוך לקבלת החזקה בדירה בתל-אביב מהקבלן.
באותו חודש, קיבל המבקש את הצהרת המשיבים וחישב את מס הרכישה כרכישה של דירה "לא יחידה" תוך שהוא מקפיא את יתרת חוב המס עד לחודש ינואר 2016 (המועד הצפוי של מכירת הדירה במודיעין אותה התחייבו המשיבים למכור).
בחודש ינואר 2016, ובעקבות הודעת המשיבים על עיכוב בקבלת החזקה בדירה בתל-אביב ועל קבלתה בפועל רק בחודש אוקטובר 2015, תיקן המבקש את שומת הרכישה בהתאם לסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין ודחה את המועד למכירת הדירה במודיעין עד לחודש אוקטובר 2016. בנוסף, הוציא המבקש למשיבים שומה לפיה אם וככל שהדירה במודיעין לא תימכר עד המועד האמור, ישולם מס רכישה על הדירה בתל-אביב לפי שיעור המס החָלים על דירה שאינה "דירה יחידה".
בחודש יולי 2016 חתמו המשיבים על הסכם ממון ביניהם, לפיו הדירה במודיעין (אשר נרכשה, כאמור, מכספים שקיבלה המשיבה 1 מהוריה), תהיה בבעלותה הבלעדית של המשיבה 1; והסכם ממון זה קיבל תוקף של פסק-הדין באותו חודש.
כחודש לאחר מכן, דהיינו בחודש אוגוסט 2016, הגישו המשיבים בקשה לתיקון שומת מס הרכישה לפי סעיף 85 לחוק, באופן כזה שאם הדירה במודיעין לא תימכר עד חודש אוקטובר 2016, אזי שיעור המס המתייחס לדירה שאינה "דירה יחידה" יחול רק על המשיבה 1 ולא על המשיב 2 שבכל מקרה יהיה זכאי לשיעור המס החָל על "דירה יחידה". זאת, בהתאם להלכת פלם (ע"א 3185/03), שכּן הדירה במודיעין נרכשה על-ידי המשיבה 1 בלבד כשנה לפני נישואיה. בבקשתם, ציינו המשיבים כי לא היו מודעים להלכת פלם וקיבלו ייעוץ משפטי מוטעה; וכי מיידע עם קבלת ייעוץ משפטי מתאים, פנו למבקש לתיקון השומה.
המבקש סירב לתקן את השומה בנימוק שהמשיבים היו זכאים לבקש תיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק עד עד לחודש יוני 2016, שכן בחודש יוני 2012 קיבל המבקש את הצהרתם. בהתאם, טען המבקש, כי עם חלוֹף המועד האמור הפכה השומה לסופית ולא ניתן לתקנה, אף לא מכוח הוראות סעיף 107 לחוק.
המשיבים לא השלימו עם תשובתו של המבקש והגישו ערר על החלטתו.
בתגובתו, הגיש המבקש בקשה לדחיית הערר על הסף מחמת התיישנות. מכאן ההחלטה.
ועדת-הערר, מפי חבר הוועדה רו"ח צ' פרידמן (בהסכמת חבר הוועדה רו"ח י' בילצקי) ומפי יו"ר הוועדה השופט מ' אלטוביה, דחתה את הבקשה (קישור להחלטה).
חבר הוועדה רו"ח צ' פרידמן קבע, כי יש למְנות את 4 השנים על-פי סעיף 85 לחוק ממועד הודעת השומה המקורית מחודש יוני 2012 ולא ממועד הודעת השומה המתוקנת מחודש ינואר 2016. זאת, מהטעם שהודעת השומה המתוקנת אומנם נושאת את הכותרת "תיקון שומה לפי סעיף 85" אולם שומת מס הרכישה ושיעורי מס הרכישה לא השתנו אלא רק המועד בו נדחה מועד מכירת הדירה במודיעין בעקבות האיחור בקבלת החזקה בדירה בתל-אביב.
עם זאת, רו"ח פרידמן הוסיף וקבע, תוך שהוא מנתח את הפְּסיקה הרלבנטית, כי סעיף 107 לחוק מאפשר להאריך גם את המועד שלפי סעיף 85 (מניין 4 השנים), וזאת ככל וקיימת "סיבה מספקת" לכך; וכי טעות בתום-לב, כפי שאירעה בנסיבות המקרה, מהווה "סיבה מספקת" כאמור.
יו"ר הוועדה, השופט מ' אלטוביה, הצטרף לתוצאה אליה הגיע רו"ח פרידמן, אך מטעם שונה: לשיטתו, תיקון השומה מחודש ינואר 2016 הוא המועד ממנו יד למְנות 4 שנים, שכּן במועד זה התקיימה הדרישה הקבועה בסעיף 85(א) לחוק ("מיום שאושרה כשומה עצמית או מיום שנקבעה שומה לפי מיטב השפיטה") כטענת המשיבים וכמתחייב מפרשת כספי בעליון (ע"א 7759/07).
נוכח מסקנתו זו, לא נדרש השופט אלטוביה ליחס שבין הוראות סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין לבין הוראות סעיף 85 לחוק.
כאמור, רו"ח בילצקי הצטרף לרו"ח פרידמן, והבקשה נדחתה.
ביום 8.5.2017 (כחודש ימים לאחַר מתן ההחלטה) ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין בר גיורא (קישור לפסק-הדין) ממנו עולה, כי עמדת בית-המשפט העליון היא שסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין יוצר התיישנות מהותית אשר לא ניתן להאריכה באמצעות הגשת בקשות להארכת מועד בהתאם לסעיף 107 לחוק.
ביום 22.5.2017 התקיים דיון בפני הוועדה במסגרתו נקבע, כי ככל שבדעת מי מהצדדים להגיש בקשה לעיון חוזר בהחלטת הוועדה, יעשה זאת בתוך 21 יום.
בקשה כאמור אכן הוגשה על-ידי מנהל מיסוי מקרקעין.
בהחלטה ארוכה ומנומקת דחה חבר הוועדה רו"ח צ' פרידמן את הבקשה (וראו, בין היתר, את דבריו הנוקבים בסיפא לפסקה 51 להחלטה).
בראשית דבריו, סקר רו"ח פרידמן את העוּבדות בעניין בר גיורא וקבע, כי פסק-הדין באותו עניין אינו מהווה בגֶדר "הלכה מחייבת" אלא אישור של פשרה בין הצדדים. עוד קבע רו"ח פרידמן, כי בדין טען ב"כ המשיבים שפרוטוקול הדיון בבית-המשפט העליון אינו מהווה חלק מפסק-הדין שפורסם ולכן אין לתת לו משקל בקביעה כי המדובר ב"הלכה מחייבת" מה גם שעיון בפרוטוקול לא מצביע על כך שהובהר בגדרו המצב המשפטי לאשורו ושנאמר בו חד-משמעית כי לא ניתן להאריך את התקופה הקבועה הקבועה לתיקון שומה שבסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין באמצעות סעיף 107 לחוק (כטענת המבקש).
חבר הוועדה רו"ח י' בילצקי הסכים לחוות-דעתו של רו"ח פרידמן. ואילו יו"ר הוועדה, השופט מ' אלטוביה הסכים עם התוצאה אליה רו"ח פרידמן וציין שאין בפסק-הדין בפשרה שניתן על-ידי בית-המשפט העליון בעניין בר גיורא הלכה סדורה מלבד מתן תוקף של פסק-דין להצהרה פרשנית של המנהל שהוסכמה על-ידי הצד שכנגד. לדבריו: "הלכה צומחת מהכרעה במחלוקת. משאין מחלוקת – אין הכרעה, משאין הכרעה אין הלכה מחייבת".
ההחלטה בעניין בדראן
פורסמה החלטת ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי בנצרת בעניין קאסם בדראן.
עניינה של ההחלטה בבקשת מנהל מיסוי מקרקעין לדחות על הסף ערר שהגיש העורר על החלטת המנהל לדחות את בקשתו לתיקון שומות שהוצאו בהתאם להצהרות מלפני 10 ו-17 שנים.
השופטת הוד סקרה את פסקי-הדין שדנו בשאלה האם סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין מַסמיך את המנהל להאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק, אם לאו, תוך שהיא מציינת כי בית-המשפט העליון טרם אמר את דברו בסוגיה האמורה (יצוין, כי השופטת לא התייחסה לפסק-הדין בעניין בר גיורא שהוזכר לעיל).
לדבריה, אף אם ייקָבע כי הפרשנות הראויה היא זו אשר לפיה סעיף 107 לחוק מַסמיך את המנהל להאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 בנסיבות המתאימות, הרי שאין בכך כדי להועיל לעורר במקרה דנא. שכּן, העורר כלל לא הגיש למשיבה בקשה להארכת מועד ולא שָטח את טיעוניו לשם תמיכה בבקשה כאמור.
בהתאם, קבעה השופטת הוד, כי בדין דחה המשיב את הבקשה לתיקון השומה.