קיזוז הפסדים מהפרשי שער; חוק התיאומים ועוד
פורסם פסק-הדין בעניין אור שרה בע"מ ואח'.
עניינו של פסק-הדין בשומות שהוציא המשיב (פשמ"ג) בצווים ל-13 המערערים לגבי שנות-המס 2005 ו-2006 ובשומות שהוצאו לחלק מהמערערים לגבי שנות-המס 2007 ו-2008.
בתקופה הרלבנטית היו למערערות 1, 4, 6, 9 ו-12 – חברות משפחתיות כמשמעותן בסעיף 64א לפקודת מס הכנסה ("החברות") שהמערערים 2, 5, 7, 10 ו-13 הינם הנישומים המיַיצגים שלהן – השקעות פיננסיות אשר כָּללו פיקדונות וניירות-ערך הנקובים במט"ח.
בקשר להשקעות אלו התעוררו מספר מחלוקות בין המערערים לבין המשיב:
האחת: בשנת-המס 2005 נצמחו לחברות הכנסות מהפרשי שער מהפיקדונות במט"ח וכנגד הכנסות אלו ביקשו המערערים לקזז הוצאות הפרשי שער שליליים שנוצרו להם באותם פיקדונות בשנות-המס 2003–2005. המשיב התנגד לקיזוז האמור.
השנייה: בשנת-המס 2006 נצמחו לחברות הכנסות מריבית על הפיקדונות שכנגדן ביקשו המערערים לקזז הפרשי שער שליליים. גם לקיזוז זה התנגד המשיב.
השלישית: בשנת-המס 2006 מימשו החברות ניירות-ערך הנקובים במט"ח וכתוצאה מכך נוצר להן הפסד הון. לטענת המשיב, יש לנטרל את ירידת שער החליפין של מטבע-החוץ בחישוב ההפסד כאמור.
והרביעית: לטענת המשיב, היה על החברות לכלוֹל את הפיקדונות הדולריים שהיו להם במסגרת "סיכום ההון" כאמור בסעיף 7 לחוק התיאומים, וזאת בשנת-המס 2007 בה חל עליהן חוק התיאומים. זאת, בהיותם "נכס קבוע" כמשמעותו בתוספת ב לחוק זה.
באשר לקיזוז הפרשי השער השליליים שנוצרו בשנות-המס 2003 ו-2004 כנגד הפרשי השער החיוביים בשנת-המס 2005 קבע השופט אלטוביה, כי היות שהחברות בחרו לנטרל בדו":ח ההתאמה לשנות-המס 2003 ו-2004 את הפרשי השער השליליים (כדי שלא להחיל עליהן את הוראות חוק התיאומים) אין לאפשר להן בדיעבד לקזז את אותם הפרשים שליליים.
עוד קבע השופט אלטוביה, כי היה על החברות לדַווח על הפרשי השער השליליים בזמן אמת, וזאת כמתחייב מהוראות סעיף 8(ג) לפקודה; וכי אין לקבל את טענת החברות כאילו אותו סעיף 8ג חל רק על הפרשי שער חיוביים.
באשר לקיזוז הפרשי השער השליליים כנגד הכנסות הריבית קבע השופט אלטוביה, כי לאור הלכת מיכל בראל (עע"מ 7486/14) "הפרשי שער" ו"ריבית" הם שני מקורות הכנסה שונים שאינם נמנים על המקורות שהפסד מהם ניתן לקיזוז מכוח הוראות סעיף 28 לפקודה.
עם זאת, השופט אלטוביה השאיר בצריך עיון את הדיון בשאלה האם ניתן לראות בהפרשי שער שליליים כהוצאה הניתנת לניכוי מהכנסת ריבית בפיקדון הנקוב במט"ח (לגופו של עניין קבע השופט אלטוביה כי המערערים לא הציגו ראיות שילַמדו על הקשר בין מטבע-החוץ בו נקוב הפיקדון בו השקיעו החברות לבין שיעור הריבית בפיקדון האמור, וממילא לא הוכיחו שהחברות היו חייבות לשאת בסיכון שבירידת שער מטבע-החוץ כדי לקבל את שיעור הריבית שקיבלו בפועל על הפיקדון).
באשר לנטרול הפרשי השער השליליים בחישוב הפסדי ההון ממכירת ניירות-הערך חזר השופט אלטוביה על קביעתו בעניין נכסי ארקין (ע"מ 1575-09-12), לפיה יש להחיל את הסיפא להגדרת המונח "מדד" גם על חברה משפחתית, ועל-כן, ובהתאם להוראות סעיף 92 לפקודה, אין להתיר בקיזוז את ההפסד שנבע מירידת שער החליפין של המטבע בו נקובים ניירות-הערך שמכרו החברות בשנות-המס הרלבנטיות.
יצוין, כי השופט אלטוביה לא התייחס בניתוחו לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין מוזס ואח' (ע"א 3555/15) עליו דיווחנו לאחרונה (קישור למבזק).
באשר להכללת הפיקדון במסגרת ה"נכסים הקבועים" הקבועים בתוספת ב' לחוק התיאומים קבע השופט אלטוביה, כי אין לקבל את טענת המערערות לפיה נכס יסוּוג כ"נכס קבוע" לפי חוק התיאומים רק כאשר הוא מקבל "בפועל הגנה אינפלציונית" ומשהפיקדונות לא הניבו הפרשי שער בשנת-המס, נכסים אלה לא זכו להגנה באותה שנה, וממילא אין הצדקה לסַווגם כנכס קבוע. זאת, לא רק מהטעם שבחלק הפיקדונות היו בפועל רווחים אלא מהטעם הנוסף שכאשר ביקש המחוקק להחריג נכסים מסוימים מהגדרת "נכס קבוע" בגין תוצאה או שינוי במדד עשה זאת במפורש (בפרט 5 לתוספת ב'), ומשלא עשה כן ביחס לפיקדון במטבע-חוץ, אין אלא להניח שראה בפיקדון כאמור "נכס קבוע" בין אם הייתה עלייה בשער החליפין ובין אם הייתה ירידה.