אלכסנדר שפירא ושות', משרד עורכי-דין

חוזר ביטוח לאומי בנושא סעיפים 3(ט1) ו-62א לפקודה

במבזק מס' 1951 מיום 7.12.2021 התייחסנו, בין היתר, לחוזר שפורסם על-ידי המוסד לביטוח לאומי ("המל"ל") בנושא חברות משפחתיות.

באותו מבזק ציינו, כי המל"ל עתיד לפרסם חוזר בנושא סעיפים 3(ט1) ו-62א לפקודת מס הכנסה וכי נעדכנכם בנושא לאחַר שנוסחו הסופי של החוזר יפורסם.

נוסח סופי זה אכן פורסם.
להורדת החוזר (חוזר מס' 1487), לחצו כאן.

ניכוי מס במקור מתשלומים לתושב-חוץ

כללי

ככלל, לקראת תום שנת-המס מומלץ להיערך לקבלת אישורי פטוֹר מניכוי מס במקור (או ניכוי מס במקור בשיעור מופחת) ובמידת הצורך לפנות לרשות המסים בבקשה לקבלת מעמד מס של "חברה מיוחדת" (ראו להלן).

מסלול ירוק להעברת תשלומים לחו"ל

במבזק מיום 29.9.2017 דיווחנו על השקת מסלול ירוק המאפשר ביצוע העברות של תשלומים לחו"ל, לצורך ביצוע השקעות בחו"ל או מתן הלוואות בחו"ל, באמצעות טופס הצהרה אשר ימולא בסניף הבנק (או באופן מקוּון במערכת הבנקאית), דהיינו ללא צורך באישור פטוֹר ניכוי מס במקור.*

* להורדת הודעת רשות המסים וטופס ההצהרה המקורי שצוּרף לה (טופס 2513/2), לחצו כאן.

המסלול הירוק הנ"ל יועד במקור לתשלומים המועברים לתושב מדינת אמנה ולחשבון בנק במדינת אמנה, עבוּר אחד מאלה: השקעה במניות חבר-בני-אדם, השקעה בנדל"ן בחו"ל, השקעה בנכסים אחרים בחו"ל (נכסים מוחשיים בלבד), מתן הלוואות לתושב-חוץ ומתן הלוואת בעלים לחבר-בני-אדם.*

* נזכיר, כי ביום 1.2.2018 פורסם מכתבו של רו"ח (משפטן) רולנד עם-שלם, סמנכ"ל בכיר לעניינים מקצועיים ברשות המסים, הכולל את הנחיות רשות המסים לאיגוד הבנקים בנושא ניכוי מס במקור בגין העברות לחו"ל (קישור למכתב).

עם זאת, ביום 17.4.2018 פורסמה הודעת רשות המסים בדבר הרחבת המסלול הירוק והוספת סוגי תשלומים חדשים למסלול האמור: השקעה בזכויות בשותפוּת, רכישת אופציות, תוספת מימוש המשולמת במימוש אופציות והחזר קרן הלוואה על-ידי חברה באישור רו"ח.*

* להורדת נוסחו המעודכן של הטופס (טופס 2513/2), לחצו כאן.

מאוחר יותר, פורסם טופס 2513/3 (קישור לטופס) שענייינו בהחזר קרן הלוואה על-ידי חברה לתושב-חוץ, כאמור באותו מסלול ירוק.

הארכת תוקף ההקלות ל''חברות מיוחדות''

בהוראת ביצוע 34/93 מיום 30.5.1993 פירטו רשויות המס בהרחבה את הכְּלָלים לגבי ניכוי מס במקור מתשלומים לתושבי-חוץ וההליכים לקבלת אישור לאי-ניכוי מס במקור, לפטוֹר ממס או למס בשיעור מוקטן. על-מנת להקל על ציבור הנישומים והמוסדות הכספיים נמנתה בהוראת-הביצוע האמורה רשימה של תשלומים שהבנק רשאי להעבירם ללא ניכוי מס במקור, וזאת על-סמך הצהרת המשלם/מקבל.

ביום 26.1.1998 פורסמה תוספת להוראת-ביצוע 34/93 הנ"ל ("התוספת"), ובגדרהּ נקבעו הקלוֹת מיוחדות לגבי חברות הנחשבות ל"חברות מיוחדות" כמשמעותן בתוספת.

מאז, תוקפהּ של התוספת הוארך מעת לעת, כאשר ההארכה האחרונה הייתה עד ליום 31.12.2021.

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי על-פי הודעתה (קישור להודעה) של רו"ח פזית קלימן, סמנכ"לית בכירה שומה וביקורת ברשות המסים, תוקפהּ של התוספת ביחס לחברות מיוחדות יוארך עד ליום 31.12.2022.
זאת, כבעבר, בכפוף לעמידה בתנאים הבאים, בנוסף לנדרש על-פי ההוראות שבתוספת:
- בביקורות שנערכו לחברות ב-3 השנים האחרונות, ניכויים ושומה, לא התגלו ממצאים בנושא ניכוי מס במקור מהעברות לחו"ל;
- כנגד החברה ו/או מנהליה לא מתנהלים כל חקירה/הליך בתחום הפלילי;
- אם החברה קיבלה אישור חברה מיוחדת בשנים קודמות, פקיד-השומה יבחן טרם אישור הבקשה מחדש, כי החברה התנהגה בעבר ומתנהגת באופן שוטף בהתאם לסעיף 4 לתוספת וכי ביצעה את המוטל עליה באותו סעיף;
- אם הועברו סכומים לחו"ל ללא ניכוי מס או בניכוי בשיעור מופחת, ויתברר כי היה על החברה לנַכּות מס במקור בשיעור גבוה מהשיעור שנוכה, תהיה החברה אחראית לתשלום המס. האישור כחברה מיוחדת אינו גורע מהחובות המוטלות על-פי הדין.

עוד צוין בהודעה, כי לעניין סעיף 3.9 להוראת ביצוע 34/93* תינתן הקלה, כך שבמקום "60,000$" יבוא "250,000$ לכל משלם".

* סעיף זה עוסק בתשלומים בגין שירותים שניתנו ובוצעו במלואם בחו"ל על-ידי נותני שירותים בחו"ל, בכפוף לתנאים המפורטים באותו סעיף.

ניכוי מס במקור מנקודות זכות לסוחרים/משַווקים

פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי

במבזק מס' 1818 מיום 20.11.2019 דיווחנו, בין היתר, על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין עמינח תעשיית רהיטים ומזרונים בע"מ.

עניינו של פסק-הדין בשאלת חובתה של המערערת לנַכּוֹת מס במקור לסוחרים המשַווקים את מוצריה בגין נקודות זכות אותן הם צוברים בגין רכישותיהם מהמערערת כאשר נקודות אלו ניתנות להמרה לכסף (שיק מזומן) או לשווה-כסף (נסיעות לחו"ל, רכישת רכב, מימון שיפוצים בעסק, השתתפות בפרסום, השתתפות בשכר-דירה, מימון נופשים ועוד).

לטענת המשיב (פקיד-שומה רמלה), מתן ההטבות גורר חובת ניכוי מס במקור בידי המערערת.
לעומת זאת, לטענת המערערת, אין מדובר בהטבה אלא בהנחה לסוחרים (שקיבלה ביטוי בהקטנת עלות רכישת מוצרי הסוחר) שאינה כרוכה בחובת ניכוי מס במקור כאמור.
עוד טענה המערערת, כי דין הערעור להתקבל על הסף, שכּן סוגיה זו נדוֹנה בעבר בין המערערת לבין המשיב במהלך של כשלושה עשורים, כאשר המשיב קיבל את עמדת המערערת ולא חייב אותה בניכוי מס במקור בגין אותן הנחות.

בית-המשפט, מפי ס' הנשיא השופט ד"ר א' סטולר, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).

לאחַר שסָקר בקצרה את המסגרת הנורמטיבית הרלבנטית ובכלל זאת את הוראת ביצוע 19/90 שעניינה "פרסים לסוכנים ולסוחרים כהכנסה וחובת ניכוי במקור" (קישור להוראה), נדרש השופט סטולר לשתי שאלות: האחת, האם הסוחרים/משַווקים סיפקו למערערת בתקופה הרלבנטית שירותי שיווק?
השנייה, האם פדיון הנקודות שנצברו לטובת הסוחרים/משַווקים בשווה-כסף עולה לכדי הכנסה?

השופט סטולר ענה על השְאֵלה הראשונה בחיוב וקבע, כי הסוחרים אמנם אינם משַמשים כסוכנים ישירים של המערערת אך הם נותנים שירותי קידום מכירות למוצריה ומתוגמלים בהתאם לתוצאות על-פי שיטת הנקודות שהיא שיטת תמרוץ הלקוחות הנהוגה במערערת.
את מסקנתו זו ביסס השופט הן לאור החשיבות הרבה שהמערערת מייחסת לערוץ הסוחרים/משַווקים והן על מאמצי קידום המכירות של המערערת באמצעות הסוחרים/משַווקים.

משקבע כי המערערת קיבלה שירותי שיווק וקידום מכירות מהסוחרים/משַווקים ושילמה להם בנקודות זכות שמומשו באופנים שונים, המשיך השופט סטולר ובָּחן האם מימוש הנקודות עולה לכדי "הכנסה" בידי האחרונים.
השופט קבע, כי אין די בטענת המערערת כי מדובר ב"הנחה" ולא ב"הכנסה"; וכי היות שהמערערת לא טענה לסיווג כזה או אחר של תקבולי הסוחרים ולא הוכיחה את טענתה כי אין מדובר ב"הכנסה", היא לא עמדה בנטל המונח על כתפיה ולכן ניתן כבר מטעם זה לדחות את הערעור.
השופט הוסיף וציין, כי הגם שאין לבית-המשפט את אשר לפניו ועליו להיזהר מלטעון טענות שלא נטענו על-ידי הצדדים, המערערת ואף המשיב* לא התייחסו כלל לבחינת התקבול בהיבט של "סיווג ההכנסה", וחובתו של בית-המשפט להידרש לסוגיה זו.

* אך ראו, בין היתר, פס' 16 לפסק-הדין.

השופט סטולר אכן המשיך ועשה כן, תוך שהוא מגיע למסקנה כי מדובר ב"הכנסה" ולכן חלה על המערערת חובת ניכוי מס במקור.
השופט סטולר הוסיף וציין, כי קביעה זו לפיה התקבולים בשווה-כסף מהווים בגֶדר "הכנסה" עולה בקנה אחד עם תכליות כלליות וספציפיות של דיני המס וכן מגשימה את תכלית החקיקה והדין הספציפי בעניין ניכוי מס במקור.

לבסוף, נדרש השופט סטולר לטענת המערערת כי מדובר בהנחה (לרבות על-פי כללי חשבונאות).
השופט דחה טענה זו וקבע, כי שיטת הנקודות היא שיטה לקידום מכירות המגלמת בתוכה הטבה למימוש עתידי, כאשר ההטבה העתידית אינה מפחיתה בזמן הרכישה במחיר המוצר ואינה באה לידי ביטוח בחשבונית הרכישה כפי שנעשה בהנחה במחיר.

בנוסף, דחה השופט סטולר את טענת המערערת לפיה היה על המשיב להסביר מדוע החליט שלא לחייבהּ בניכוי מס במקור בתקופה של כשלושה עשורים.
השופט קבע, תוך שהוא מאבחן את עניין פרקו (ע"מ 47997-02-13) מנסיבות המקרה הנוכחי, כי הודאתו של המשיב בטעותו מצביעה על כך שכנראה נפלה שגגה מפני המשיב ביישום מדיניותו ביחס למערערת בתקופות קודמות ובדין הוא פועל על-מנת שלא להנציח את טעותו.

פסק-הדין של בית-המשפט העליון

המערערת הגישה ערעור על פסק-הדין לבית-המשפט העליון והבוקר ניתן פסק-הדין בערעור.

בית-המשפט העליון, מפי השופט ד' מינץ (בהסכמת השופטת י' וילנר והשופט ע' גרוסקופף), קיבל את הערעור (קישור לפסק-הדין).

השופט מינץ נדרש להגדרת המונח "תשלומים בעד שירותים או נכסים" שבסעיף 1 לצו מס הכנסה (קביעת תשלומים בעד שירותים או נכסים כהכנסה), התשל"ז-1977 ("הצו") הקובע, כי תשלומים בעד שירותים או נכסים יהיו הכנסה לעניין סעיף 164 לפקודה (סעיף 2(א) לצו).
לדבריו, הגדרה זו מורכבת משלושה רכיבים: הרכיב הראשון, כי מדובר בסכומים המשתלמים על-ידי חברה החייבת בניהול מערכת חשבונות כפולה; הרכיב השני, כי הסכומים משתלמים "בעד שירותים, בעד נכסים או בעד שירותים ונכסים"; והרכיב השלישי, כי הסכומים שולמו "בין במישרין ובין בעקיפין, בין בתשלום חד-פעמי ובין בשיעורים, בין על חשבונם הם ובין מטעמו או על חשבונו של אדם אחר, והכל בין בכסף בין בשווה כסף".
בענייננו, הסביר השופט מינץ, אין ספק כי המערערת ניהלה מערכת חשבונות כפולה ועל כן מתקיים הרכיב הראשון. כמו-כן, לשונו של הרכיב השלישי בסעיף, הנוגע לאופן התשלום בעד שירותים, היא רחבה במיוחד ועולה ממנה כי הסעיף חל על סכומים המשתלמים בכל דרך שהיא ובכל מתכונת שהיא. בהתאם לכך, אין ספק כי גם רכיב זה מתקיים לגבי המערערת, אשר העניקה לסוחרים נקודות הטבה שבהמשך תורגמו למזומן, למוצרים או לשירותים מצדדים שלישיים.
עיקר המחלוקת נסובה אפוא, סביב הרכיב השני, שעניינו בשאלה האם הסוחרים העניקו במקרה זה שירות למערערת בעדו ניתנו להם ההטבות. על-כן, נקודת המוצא היא כי יש לבחון את טיב היחסים שהיו בין המערערת לסוחרים ולבחון האם דוּבּר במערכת יחסים בין יצרן לבין סוחר שבה טיב הקשר הסתכם במכירת מוצרי היצרן לסוחר עבור תמורה; או שמא נעשו גם פעולות מטעם הסוחרים, מֵעבר למכירת המוצרים גרידא, במסגרתן העניקו למערערת שירות שעבורו היא שילמה להם תמורה.
דהיינו, יש לבדוק אם במקרה שבו יצרן מנהיג מערכת תמריצים שמטרתה לעודד סוחרים למכור דווקא את מוצריו ולא את מוצרי המתחרים – תוך מתן תגמול כספי או בשווה-כסף לסוחרים בגין השקעת משאבים מיוחדים מטעמם לשם קידום מכירות ושיווק מוצריו – מדובר במתן "שירות" מצד הסוחרים בעבור תגמול, וכפועל יוצא מכך קמה חובת ניכוי מס במקור מהתגמול.

לגופו של עניין, קבע השופט מינץ, כי לא הוכח שההטבות שהעניקה המערערת לסוחרים העצמאיים שימשו כתמורה בגין שירותי שיווק ייחודיים שהוענקו לה ועל-כן בהתאם לסעיף 2 לצו, ההטבות שניתנו לסוחרים אינן מהוות הכנסה לעניין סעיף 164 לפקודה והמערערת לא הייתה מחויבת בניכוי מס במקור בגינן.
וכך הוא קבע (בפס' 30): "מהתמונה הכללית עולה לפיכך כי לא הוכח שהסוחרים העניקו למערערת שירות שיווק ייחודי. אכן פני הדברים היו שונים אם הסוחרים היו מתחייבים להעניק למערערת שירות חריג בתמורה להטבה כספית או אחרת. כך, למשל, התחייבות בדבר מיקום במדף או בחלון הראווה שתמורתה היה משולם כסף או ניתן שווה כסף. או אז, הענקת ההטבות על ידי המערערת לסוחר הייתה בבחינת תשלום עבור מתן שירות על ידי הסוחר. ברם, לא הונחו לפני בית המשפט המחוזי ראיות ששירות מעין זה ניתן על ידי הסוחרים. הראיות ביססו בעיקרן כאמור את המאמצים שהשקיעה המערערת בגיוס הסוחרים ושידולם לשווק את מוצרי המערערת דווקא, ולא את מהות השירות שהעניקו הסוחרים למערערת, שהיה ונותר מכירת המוצרים הללו לציבור הרחב" [ההדגשות במקור – א' ש'.]

למעלה מן הצורך, הוסיף השופט מינץ והתייחס לשתי טענות נוספות שהעלתה המערערת.

האחת, שיש לקבל את הערעור, שכּן בעבר קיבל המשיב את עמדת המערערת בסוגיה זו.
השופט מינץ קבע (כפי שגם קבע בית-המשפט קמא), כי הלכה היא שכּל שנת-מס עומדת בפני עצמה ופקיד-השומה אינו כבול להחלטותיו בשנים קודמות.
עם זאת, השופט מינץ הוסיף והבהיר, כי חובתה של רשות המסים להפעיל שיקול דעת ולבחון את החלטותיה באופן מַתמיד, אין משמעה כי מסוּר לה שיקול דעת בלתי-מוגבל או כי ניתן להפעילו בשרירותיות.

השנייה (טענה חלופית), ששיעור המס אותו היה עליה לנַכּוֹת במקור הינו 20% ולא 30%, וזאת בהתאם לתקנה 2(א) לתקנות מס הכנסה (ניכוי מתשלומים בעד שירותים או נכסים), התשל"ז-1977 ("התקנות").
השופט מינץ ציין, כי לוּ היה נדחה הערעור, דין טענה זו היה להידחות ולוּ מהטעם שמדובר בטענה אשר לא הועלתה על-ידי המערערת בבית-המשפט המחוזי, לא במסגרת נימוקי הערעור ולא בסיכומיה.
עוד ציין השופט, כי תקנה 2(ב) לתקנות קובעת, כי במצב שבו המקבל (ובענייננו – הסוחרים), לא הוכיח שניהל לגבי הכנסתו פנקסים קבילים וכי הגיש את כל הדו"חות שחויב בהגשתם ואין בידו אישור מהמשיב כי ניהל פנקסים קבילים, אזי ינוכה מס בשיעור 30%. שעה שכך, והיות שהמערערת לא הוכיחה כי מי מהסוחרים החזיק באישור בדבר ניהול פנקסים, שיעור המס לוּ היה מוטל היה עומד על 30% בהתאם לאותה תקנה 2(ב).

קביעת שיעור נכוּת לעניין סעיף 9(5) לפקודה

ביום 14.12.2021 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין צנגוט.

רקע עובדתי

העותר פנה למוסד לביטוח הלאומי בתביעת נכות בהתאם להוראות פרק ט' לחוק הביטוח הלאומי.

ביום 2.2.2011 קבעה ועדה רפואית (נכות כללית), כי לעותר נכות רפואית משוקללת בשיעור של 68%, המורכבת מחמישה רכיבים: סכרת; יתר לחץ דם; הגבלה בינונית בעמוד שדרה צווארי; הגבלה בתנועה בכתף שמאל; ולימפומה ("האבחון הראשון").

שיעור הנכוּת שנקבע לעותר באבחון הראשון (68%) אינו מגיע כדי זכאות לפטוֹר ממס הכנסה לפי פקודת מס הכנסה; ומשכך, במהלך שנת 2018 הגיש העותר לרשות המיסים בקשה לקביעת שיעור נכותו מחדש.*

* בהתאם להוראות סעיף 9(5)(א)(א)(6) לפקודת מס הכנסה, נכות שנקבעה על פי פרק ט' לחוק הביטוח הלאומי תחול גם לעניין פטוֹר ממס הכנסה. על-אף האמור בסעיף זה, עמדת רשות המיסים הינה שנישום המעוניין בכך רשאי לבקש מהרשות שנכותו תיקָבע על ידיה באופן עצמאי (זו עמדתה גם ביחס לקביעת נכות בהתאם לאחד החוקים האחרים המנויים בסעיף 9(5)(א)(א) לפקודת מס הכנסה).

במסגרת בקשתו, ביקש העותר ששיעור נכותו ייבחן בשנית, אולם ביחס לנכוּת שנקבעה בגין לימפומה (נכות זמנית בשיעור של 100%, וקבועה בשיעור של 50%) ביקש העותר שרשות המיסים תכיר בשיעור הנכוּת כפי שנקבע באבחון הראשון.

הוועדה הרפואית מדֶרג ראשון (מס הכנסה) שדנה בעניינו של העותר בחנה את מצבו, לרבות הלימפומה, וקבעה את שיעור הנכוּת, מבלי להתחשב בשיעור הנכוּת שנקבע באבחון הראשון בכלל, ולעניין הלימפומה בפרט ("האבחון השני").

בין האבחון הראשון לאבחון השני תוקנה התוספת לתקנות הביטוח הלאומי (קביעת דרגת נכות לנפגעי עבודה), התשט"ז-1956 ("התוספת").
פרטי התיקון אינם נוגעים למקרה דנא, אך נציין, כי בהתאם לנוסח התוספת לאחַר התיקון שיעור הנכות לו זכאי העותר בגין לימפומה ברמיסיה נמוך יותר משיעור הנכות שנקבע בגין אותה אבחנה בנוסחהּ הקודם של התוספת.
הוועדה שדנה באבחון השני קבעה שיעור נכות בגין לימפומה ברמיסיה לפי הנוסח החדש של התוספת, אשר היה בתוקף בזמן מתן ההחלטה.
פער זה בשיעור הנכות שנקבע לעותר בגין לימפומה ברמיסיה, הוא העומד בבסיס העתירה.

לטענת העותר, שיעור נכות שנקבע בהתאם לאחד החוקים המנויים בסעיף 9(5)(א)(א) לפקודת מס הכנסה מחיֵיב את רשות המיסים, והיא אינה רשאית לבחון את מצבו של הנישום מחדש בגין אותה נכות.

העותר מסתמך בטענתו זו על פסק הדין שניתן על-ידי בית-הדין הארצי לעבודה בעניין פלוני (ע"ע 45848-11-16), בו נקבע שהכרעה בהתאם לאחד החוקים המנויים בסעיף 9(5)(א)(א) לפקודת מס הכנסה מחייבת את רשות המיסים.
משכך, לטענת העותר רשות המיסים לא הייתה רשאית לחרוג משיעור הנכוּת שנקבע בגין הלימפומה באבחון הראשון.

טענתו זו של העותר נדחתה בערר שהגיש על האבחון השני, ובערעור שהגיש על החלטת ועדת-הערר לבית-הדין האזורי לעבודה בחיפה (על"ח 21367-08-20).

פסק-הדין של בית-הדין הארצי לעבודה

על פסק-הדין של בית-הדין האזורי הגיש העותר בקשת רשות ערעור לבית-הדין הארצי, אשר קיבל את הבקשה אולם דחה את הערעור גופו (ע"ע 64460-10-20).

בית-הדין הארצי, מפי סגן הנשיאה א' איטח והשופטים ס' דוידוב-מוטולה ור' פוליאק, קבע, כי גם אם נקבל את עמדת רשות המיסים – לפיה אדם שנקבעה נכותו בהתאם לאחד החוקים המנויים בסעיף 9(5)(א)(א) לפקודת מס הכנסה רשאי לבקש מרשות המיסים שתקבע את נכותו באופן עצמאי – הרי שמקום בו אדם מבקש מרשות המיסים לבחון את עניינו, הוא אינו רשאי "ללקט מתוך הקביעה הקודמת", כלשון בית-הדין הארצי, ולבחור איזה חלק יישמר ויעמוד בתוקפו ואיזה חלק יימחק וייבחן מחדש.

העתירה לבג"ץ

העותר הגיש עתירה לבית-המשפט העליון, בשבתו כבית-משפט גבוה לצדק, לביטול פסק-הדין של בית-הדין הארצי לעבודה.

בעתירה נטען, כפי שטען העותר בפני שלוש ערכאות קמא (ועדת-הערר, בית-הדין האזורי ובית-הדין הארצי), כי האבחנה הראשונה בעניין הלימפומה מחייבת את רשות המיסים וכי הרשות איננה מוסמכת לתקן נכות חלוטה וצמיתה שנקבעה כדין.

בית-המשפט העליון, מפי השופטים ג' קרא, י' וילנר ו-א' שטיין, דחה את העתירה (קישור לפסק-הדין).

בית-המשפט העליון חזר על ההלכה לפיה בג"ץ אינו יושב כערכאת ערעור על בית-הדין הארצי לעבודה והתערבותו בהחלטות בית-הדין הארצי תיעשה בריסון רב ובמקרים חריגים וקיצוניים ותוך שהתערבות כאמור תהא מוצדקת רק בהינתן טעות משפטית מהותית בהחלטת בית-הדין, אשר נוגעת לסוגיה בעלת חשיבות כללית וכן כאשר נסיבות העניין מחייבות התערבות ותיקון של אי-צדק משווע.

נקבע, כי לא נמצא בפסק-הדין של בית-הדין הארצי טעות משפטית, לא כל שכּן טעות ברורה, אשר תצדיק את התערבות בג"ץ; ובניגוד לנטען בעתירה, פסק דינו של בית-הדין הארצי אינו סותר את פסיקותיו של בית-המשפט העליון או של בית-הדין הארצי.
בג"ץ ובית-הדין הארצי אכן קבעו, כי קביעת נכות לפי פרק ט' לחוק הביטוח הלאומי מחייבת את רשות המיסים. ואולם, וכפי שציין בית-הדין הארצי, באותם המקרים לא דוּבּר בבקשה להכיר בחלק מהנכוּת אשר נקבעה לנכה, אלא בבקשה להכיר בנכוּת שנקבעה בשלמותה; וממילא אין כל סתירה בין פסק דינו של בית-הדין הארצי להלכות האמורות.
כמו-כן, רשות המיסים הצהירה בהליכים קמא כי במידה שהעותר היה מבקש ששיעור הנכוּת בשלמותו שנקבע לו כאמור יחול גם לעניין מס הכנסה, בקשתו הייתה מתקבלת.

לבסוף, צוין, כי עמדתו של העותר מכילה סתירה פנימית: מצד אחד, טוען העותר, כי בהתאם לדין ולפסיקה מה שנקבע באבחון הראשון הינו חלוט ולא ניתן לסטות ממנו; ומהצד השני, היה זה הוא עצמו שביקש מרשות המיסים כי זו תבחן מחדש חלק מהקביעוֹת – החלוטות לשיטתו – אשר נקבעו באבחון הראשון.

בקשה לביטול פסק-דין שניתן בהסכמה לגבי היטל עובדים זרים

ביום 5.12.2021 ניתנה החלטתו של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין י.ב. שיא משאבים בע"מ וקפלן את לוי בע"מ.

עניינה של ההחלטה בבקשה שהגישו המבקשות למתן צו מניעה זמני לפיו המשיבים – פקיד-שומה רחובות ופקיד-שומה נתניה – יימנעו מנקיטה בהליכים כלשהם הקשורים בביצוע פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד מיום 7.7.2020 בערעורים שהוגשו על-ידי המבקשות, אשר נכנס לתוקפו ביום 31.12.2020 והותר לפרסום ביום 28.2.2021.
זאת, במקביל לתובענה שהגישו המבקשות לביטול פסק-הדין.

בתמצית נציין, כי המבקשות, חברות פרטיות העוסקות במתן שירותי כוח אדם לרשויות מקומיות, בין היתר באמצעות עובדים זרים ו/או מסתננים (רובם מאריתריאה וסודן), נדרשו לשלם היטל עובדים זרים בסכומים של מיליוני ש"ח רבים, בהסתמך על סעיף 45 לחוק התכנית להבראת כלכלת ישראל (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב והמדיניות הכלכלית לשנות הכספים 2003 ו-2004), התשס"ג-2003.
המבקשות הגישו ערעורים לבית-המשפט המחוזי מרכז-לוד* ואלה אוחדו ונשמעו בפני סגן הנשיא ד"ר א' סטולר.

* ע"מ 32851-11-13, ע"מ 25127-12-16, ע"מ 16938-06-15 ו-35261-01-20.

בחודש נובמבר 2018 הגישו המבקשות תביעות שיפוי נגד הרשויות המקומיות להן ניתנו שירותי הניקיון כך שהרשויות ישלמו את ההיטל למבקשות ואלו תעברנה אותו למשיבים.
ביום 7.7.2020, לאחַר שהושלם שלב הסיכומים ותוך שהתיק ממתין לפסק-הדין, התקיימה ישיבה במעמד הצדדים, במסגרתה ניתן פסק-דין בהסכמה בארבעת הערעורים ולפיו הערעורים יידחו, פסק-הדין ייכנס לתוקף ביום 30.10.2020 וניתן יהיה לפרסמו אך לא לפני 28.2.2021.
לטענת המבקשות, בניגוד להסכמה בין הצדדים ועוד לפני כניסתו לתוקף של פסק-הדין, השומה שודרה על-ידי המשיבים וכתוצאה מכך נגרם למבקשות נזק ניכר ומדובר בהפרה יסודית של הסכם הפשרה וטעם לביטולו.
לטענת המשיבים, לעומת זאת, פסק-הדין לא כָּלל קביעה שהמשיבים מנוּעים מלעדכן במערכות המחשב שלהם את דבר קיומו של פסק-הדין, שידור הפְּסק נעשה בהתאם לשיחה טלפונית בין ב"כ הצדדים, הבקשה והתביעה הוגשו בשיהוי ניכר וגם אם מדובר בהפרת הסכם (דבר המוכחש מכל וכל) אין מדובר בהפרה יסודית המזכה בביטולו.

בית-המשפט, מפי סגן הנשיא ד"ר א' סטולר, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

באשר לסיכויי התובענה, קבע השופט סטולר, כי אלה קטנים מאוד עד אפסיים ובנוסף יש בהליכים שננקטו שימוש לא ראוי בהליכי משפט, חוסר תום-לב ובזבוז משאבי מערכת שלא לצורך.
עוד קבע השופט, כי התובענה, וממילא גם הבקשה, לוקה בשיהוי ניכר.
לבסוף, קבע השופט סטולר, כי גם אם הייתה הפרה של הסכמה כלשהי, שמוכחשת בצדק על-ידי המשיבים, גם אז בוודאי שאין מדובר בהפרה יסודית שמצדיקה את ביטול פסק-הדין.

באשר למאזן הנוחות (המהווה יחד עם סיכויי התובענה את שני התנאים שעל המבקש סעד זמני להוכיחם), קבע השופט סטולר, כי לא רק שמדובר בסעד זמני כספי נגד המדינה שלגביו נקודת המוצא היא שמאזן הנוחות נוטה לטובתה, אלא שהכְּלל הוא שיש להפקיד ערבות על מלוא הסכום שעומד לתשלום, ולמצער בשווי של מלוא הנכסים הקיימים, וגם תנאי זה לא התקיים.

לבסוף, התייחס השופט סטולר לחוסר תום-הלב של המבקשות (ובכלל זאת לעובדה שהמבקשות לא גילו לבית-המשפט כי הגישו בקשה לעיכוב ביצוע פסק-הדין וזו נדחתה) כמו גם לטענות נוספות שהאחרונות העלו.

שומה ופסילת ספרים לרואה-חשבון

ביום 1.11.2021 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין יניב בניטה.

עניינו של פסק-הדין בערעורים מאוחדים שעניינם בהחלטת המשיב (פקיד-שומה פתח-תקווה) להוציא למערערים – רו"ח יניב בניטה (המערער 1) ("המערער") וחברת י. שילת שירותי ניהול בע"מ (המערערת 2), חברה המספקת שירותי הנהלת חשבונות וראיית חשבון אשר המערער 1 הינו מנהלהּ ובעל המניות היחיד – שומות בצו לשנות-המס 2011–2014, החלטתו לפסילת ספרים לשנות-המס 2011–2012 ולשנת-המס 2014 והחלטתו להטיל קנסות גירעון בגין שנת-המס 2014.

המשיב ביסס את השומה על הימצאותם של כספים בחשבון הבנק של המערער כתוצאה מהפקדות רבות ותדירוֹת, רובן במזומן, שלשיטתו לא עלה בידי המערער לספק להן הסבר לגיטימי וכן העברות מלקוחות החברה שלא נרשמו בספרים.
לפיכך, קבע המשיב למערערים הכנסה נוספת בגובה ההפקדות וההעברות האמורות ואף פסל את הספרים והטיל קנס גירעון.

טענתם העיקרית של המערערים היא כי מקורן של ההפקדות בחשבון הבנק בכספים שקיבל המערער מנותני שירותי מטבע כנגד צ'קים אישיים, וזאת כחלק מהתנהלות של "גלגול" צ'קים שמטרתה לגייס מימון לשם בניית ביתו.

בית-המשפט, מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, דחה את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).

השופט בורנשטין ציין, כי חלק ניכר מההליך התמקד בשאלת התנהלות המערערים אל מול נותני שירותי המטבע. עם זאת, בסופו של יום הסתבר כי היה בכך אך ורק כדי להסיט את הדיון מהסוגיה האמיתית שבמחלוקת והיא האם עלה בידי המערערים להוכיח כי המקורות אשר שימשו לצורך "גלגול" הצ'קים ומימון בניית ביתו של המערער, אינם הכנסה חייבת במס.

בעניין זה, קבע השופט, כי הגם שהמערערים הציגו במסגרת ההליך מסמכים רבים, ואף זימנו מספר עדים, כל אלה לא תרמו כלל ועיקר לפיזור מָסך הערפל ולהוכחת מקור הכספים שהופקדו בחשבונו של המערער.
כך, המערער בעצמו הודה כי אינו מסוגל "לצבוע" את הכספים שהופקדו בחשבון הבנק באופן המאפשר ליצוֹר זיקה ברורה וישירה בין הצ'קים שנוכו ובין ההפקדות בחשבון הבנק.
בנוסף, טענתם המרכזית של המערערים היא, כאמור, שמקור הכספים שהופקדו קשור להמחאות שנפרטו אצל נותני שירותי המטבע, אך באותה נשימה אף הוסבר כי הכספים שקיבל המערער מנותני שירותי המטבע, הוצאו על ידיו לטובת תשלום לספקים ועובדים שעמלו באותן שנים על בניית ביתו. בפועל, הסברי המערער בכל הנוגע להתנהלותו מול נותני שירותי המטבע, אין בהם די כדי להוכיח את מקורם של הכספים שהופקדו בחשבון הבנק שלו, גם אם, כטענתו, כספים אלה רק "עברו" דרך אותו חשבון.

וכך קבע השופט (בפס' 33): "ויודגש כי על פניו נראה כי התנהלות המערער מול נותני שירותי המטבע אכן אינה אלא בבחינת 'גלגול' של כספים ואינה מעידה כשלעצמה על קיומה של הכנסה. אלא שאין בכך כדי לשקף את התמונה בכללותה, שהרי, וכאמור, במקביל לכך נדרש מקור לשם ניכיון הצ'קים ותשלום הכספים לאנשי המקצוע, וברי כי מול אלה אין מדובר ב'גלגול' של כספים, אלא בסכומים המשולמים ונותרים בידי מקבלם" [ההדגשות במקור – א' ש'.]

השופט בורנשטין הוסיף וציין, כי לא ניתן אף להתעלם מכך כי בבדיקה שערך המשיב נמצא כי הכנסות המערער מהשכרת דירות לא דוּוחו, והמערער לא חָלק על כך שהיה עליו לתקן את דיווחיו בעניין זה; וכי בנסיבות אלו, צדק המשיב בטענתו כי יש לתת משקל רב יותר לחוסר אפשרותו של המערער לתת הסבר מלא ושלם אודות מקורם של הכספים ש"עברו" דרך חשבון הבנק שלו.

לאור כל האמור, קבע השופט בורנשטין כי למעט סכום של 400,000 ש"ח שקיבל המערער מאביו במתנה (כפי שהוסכם גם על-ידי המשיב) (ראו פס' 37 לפסק-הדין) ולמעט בהתייחס לסכום נוסף שהתקבל מלקוחה (ראו פס' 38 לפסק-הדין), לא עלה בידי המערערים להוכיח כי הסכומים שהופקדו בחשבון הבנק של המערער ואשר נכללו בשומות שהוציא המשיב, מקורם בהכנסות שאינן חייבות במס.
עוד קבע השופט בורנשטין, כי לנוכח נטל ההוכחה הרובץ על כתפי המערערים, בדין יִיחס המשיב הכנסות נוספות למערערים ופסל את הספרים.
בנוסף, קבע השופט, כי לא מצא להתערב בהחלטתו של המשיב להטיל קנס גירעון על המערערים, שכּן על פניו נראה כי אלה אכן לא הוכיחו כי לא התרשלו בעריכת הדוחות.

ניכוי מס תשומות בגין דמי היוון

ביום 12.12.2021 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בנצרת בעניין מושב נהלל.

באותו מקרה, נדוֹנה השאלה האם המערער, מושב נהלל (מושב עובדים שהוא וחבריו רשומים לצורכי מע"מ כעוסקים מורשים אשר מדַווחים במסגרת איחוד עוסקים), זכאי לנַכּוֹת את מס התשומות הכלול ב-36 חשבוניות שהוציאה רשות מקרקעי ישראל ("רמ"י") למתיישבים החדשים בנהלל בעקבות תשלום ששילמו לרמ"י בגין דמי היוון.

לטענת המערער, ניתן לנַכּות 66% ממס התשומות שנכלל בחשבוניות שהוציאה רמ"י, שכּן התמורה נועדה לאפשר את הקצאת הנחלה בכללותה והנחלה מניבה הכנסות אשר חייבות במע"מ. זאת, בהתאם לתקנה 18(ב)(2) לתקנות מס ערך מוסף, תשל"ו-1976 ("תקנות מע"מ").*

* יצוין, כי במקור המערער ניכה במסגרת תיק איחוד העוסקים 25% ממס התשומות, וזאת בהתאם לתקנה 18(ב)(3) לתקנות מע"מ.

בית-המשפט, מפי השופטת ע' הוד, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).

השופטת הוד בָּחנה את חומר הראיות שהוצג בפניה וקבעה, כי זה מצביע באופן ברור על כך שהתשלום מושא החשבוניות היה עבוּר חלק המגורים בלבד.

למעלה מן הצורך הוסיפה השופטת הוד וקבעה, כי אפילו הייתה מתקבלת עמדת המערער באשר למהות התשלום מושא החשבוניות הרי שלא היה די בכך והיה עליו להוכיח כי התשומות שימשו לעסקה חייבת במס.
לדבריה, המערער לא הרים את הנטל המוטל על כתפיו בעניין זה: לא הוצגו ראיות רלבנטיות ובכללן הסכמים המלמדים על התקשרות של מי מבעלי הנחלות עם אחר אשר מעבד את הקרקע עבורו; לא זומנו לעדוּת עדים רלבנטיים וביניהם בעלי הנחלות האמורות ומי שלכאורה מעבד את הנחלות במקרים בהם הנחלות מעובדות שלא על-ידי בעלי הנחלות; וטענות רבות נטענו בעלמא וביניהן הטענה לפיה כל הנחלות בנהלל מעובדות.

נזכיר, כי סוגיה דומה נדוֹנה על-ידי השופטת הוד בעניין אלוני (ע"מ 63040-02-20) אליו נדרשנו במסגרת מבזק מס' 1921 מיום 15.6.2021.

החלטות ועדות-הערר לענייני קורונה

פורסמו 5 החלטות חדשות של ועדות-הערר:

ההחלטה בעניין וי.אי.פי. אבטחה בע"מ (קישור להחלטה);
ההחלטה בעניין משה כאהן חברת עורכי דין (קישור להחלטה);
ההחלטה בעניין יגאל חיון הנדסה בע"מ (קישור להחלטה);
ההחלטה בעניין קבוצת ברקת יזמות והקמת מבנים בע"מ (קישור להחלטה);
ההחלטה בעניין עולם פרפש בע"מ (קישור להחלטה).