שיעורי הריבית לגבי סעיפים 3(ט) ו-3(י) לפקודה | Relocation וטופס הצהרת תושבוּת | איגוד מקרקעין | התיישנות שומה שנשלחה ב-30.12 | ביטוח לאומי על הכנסות בארה"ב | אישורי ניכוי מס במקור ואישורים לפי חוק עסקאות גופים ציבוריים | טופס 101 אלקטרוני לשנת 2022
02/01/2022
שיעורי הריבית לגבי סעיפים 3(ט) ו-3(י) לפקודה
פורסמה ברשומות הודעת שר האוצר לפיהן שיעור הריבית בשנת-המס 2022 לעניין סעיף 3(ט) לפקודת מס הכנסה* הינו 3.23% (קישור להודעה).
* תקנה 2 לתקנות מס הכנסה (קביעת שיעור ריבית), התשמ"ה-1985.
במקביל, פורסמה הודעת שר האוצר לפיה שיעור הריבית לעניין סעיף 3(י) לפקודה* הינו 2.42% (קישור להודעה).
* תקנה 2 לתקנות מס הכנסה (קביעת שיעור ריבית לעניין סעיף 3(י)), התשמ"ו-1986.
אישורי ניכוי מס במקור ואישורים לפי חוק עסקאות גופים ציבוריים
כמדי שנה, רשות המסים פרסמה את הוראת הביצוע בנושא אישורי ניכוי מס במקור ואישורים לפי חוק עסקאות גופים ציבוריים (קישור להוראה).
בגדרהּ של ההוראה מפורטים, בין היתר, הקריטריונים לזכאות לאישורים, האמצעים המקוּונים להצגת מידע בדבר האישורים (לרבות מידע פרטני), הנחיות לשימוש בשאילתות של מערכת אישורי ניכוי מס במקור, הפקה אוטומטית של אישור כתוצאה מהסרת מחדלים, בדיקת עמידה בקריטריונים לקבלת אישורים על-ידי משרדי השומה במהלך השוטף של השנה, טיפול בבקשות לשינוי שיעור הניכוי במקור, רשימת ליקויים, אישור מאולץ, אישורי ניכוי מס במקור עבוּר עסקים חדשים, שותפויות ואיחודי עוסקים, פטוֹר מניכוי מס במקור למוסדות ממשלתיים ואחרים, אישורי ניכוי מס במקור לתושבי-חוץ וחברות זרות, אישורים לחברות ישראליות שבהן בעלי מניות תושבי האוטונומיה ואישורי ניכוי מס במקור הכוללים את סעיף "שוק ההון".
בנוסף, קיימת בהוראת הביצוע התייחסות לשלילת אישורי פטוֹר מניכוי מס במקור במהלך השנה השוטפת, לרבות במקרים בהם מדובר בנישומים שקיימת סבירות גבוהה שהם מערבים בהפצת חשבוניות פיקטיביות וכן יישום חדש למניעת "גניבת זהויות" (ראו סעיף-קטן 18.2 להוראה).
טופס 101 אלקטרוני לשנת 2022
פורסמה הנחייתה של רו"ח פזית קלימן, סמנכ"לית בכירה שומה וביקורת ברשות המסים, בנושא כללים והוראות להפקת טופס 101 אלקטרוני לשנת 2022.
למַעבר להנחיה, לחצו כאן.
למַעבר לנספח א' להנחיה, לחצו כאן.
Relocation וטופס הצהרת תושבוּת
כידוע, ההגדרה הנוכחית של המונח "תושב ישראל" לגבי יחיד משתיתה את מקום מושבו של יחיד על עקרון מרכז החיים. זאת, בהתחשב במספר מבחנים מהותיים: קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים של היחיד, מקום ביתו הקבוע, מקום המגורים שלוֹ ושל בני משפחתו, מקום עיסוקו, מקום האינטרסים הכלכליים הפעילים והמהותיים שלוֹ ומקום פעילותו בארגונים, באיגודים ובמוסדות שונים.
בנוסף, נקבעו בהגדרה שתי חזקות ניתנות לסתירה לפיהן מרכז חייו של היחיד בשנת-המס הוא בישראל: האחת – לגבי יחיד שתקופת שהִייתו בישראל בשנת-המס מגיעה כדי 183 ימים או יותר;* השנייה – לגבי יחיד שתקופת שהִייתו בישראל בשנת-המס מגיעה כדי 30 ימים או יותר, וסך כל תקופת שהִייתו בישראל בשנת-המס ובשנתיים שקָדמו לה הוא 425 ימים או יותר.
* יצוין, כי שהות העולה על 183 יום בתוך תקופה של 12 חודשים בשתי שנות-מס אינה הופכת בהכרח את הנישום לתושב ישראל, שכּן "שנת מס" כוללת את התקופה שבין 1.1 לבין 31.12. כלומר, אם במהלך התקופה שבין 1.1 לבין 31.12 לא יִשהה הנישום בישראל במשך 183 יום או יותר, לא תחול לגביו אותה חזקה שכּן בכל שנת-המס שהה בישראל תקופה הקצרה מ-183 יום. כך, למשל, שהות בישראל מיום 15.7 בשנת-המס עד ליום 15.5 בשנת-המס שלאחריה אינה עונה לתנאי אותה חזקה.
מהאמור עולה, כי יחיד תושב ישראל המבקש להגר למדינה זרה והחפץ להיחשב לתושב חוץ בשנת-המס 2022 (השנה הנוכחית), ייטיב לעשות אם יקפיד לעזוב את ישראל עד ליום 29.1.2022,* אחרת ייתכן ותחול לגביו החזקה השנייה דלעיל (הניתנת לסתירה), לפיה הוא נחשב לתושב ישראל.
* למותר לציין, כי בְּשל מגיפת הקורונה עלול להתעורר קושי רב בעזיבה, בין אם בְּשל דחייה בקבלת ויזה למדינה הזרה, עיכוב באיתור ורכישת בית מגורים כמו גם רישום של הילדים למוסדות חינוך וכו'.
אכן, במסגרת תיקון 168, תוקנה הגדרת המונח "תושב חוץ", וזו כוללת, למן התיקון, לא רק את מי שאינו תושב ישראל, אלא גם יחיד ששהה מחוץ לישראל 183 ימים לפחות, בכל שנה, בשנת-המס ובשנת-המס שלאחריה וכן שמרכז חייו לא היה בישראל בשתי שנות-המס שלאחַר שנות-המס האמורות ("חלופת 4 השנים"). כלומר, יחיד שייצא מישראל בשנת-המס 2022 ובמשך 2022 ו-2023 יִשהה בחו"ל 183 ימים לפחות (בכל שנה), וימשיך לשהוֹת בחו"ל גם בשנות-המס 2024 וב-2025 כשמרכז חייו בשנים אלו (2024 ו-2025) יהיה מחוץ לישראל, ייחשב לתושב-חוץ רטרואקטיבית מיום עזיבתו את ישראל. זאת, אף אם בשנות-המס 2022 ו-2023 מרכז חייו עדיין נותר בישראל.
עם זאת, באותם מקרים בהם קיים חשש שלא ניתן יהיה ליישם את חלופת 4 השנים (כמשמעותה לעיל), כגון: אם היחיד עתיד לשהוֹת בחו"ל פחות מ-183 ימים בשנת-המס 2022 או 2023 וכו', יש לשקוֹל לעזוב את ישראל עד ליום 29.1.2022.
בכל מקרה, על יחיד השוקל לבצע Relocation לבחון את מִכלוֹל השלכות המס הגלומות בהגירתו למדינה הזרה, לרבות שאלת חבותו במס יציאה.*
* ההוראות שעניינן במס יציאה קבועות בסעיף 100א לפקודת מס הכנסה. נזכיר, כי רשות המסים פועלת לתקן את ההוראות האמורות והנושא נדוֹן, בין היתר, בדו"ח הוועדה לרפורמה במיסוי בינלאומי בישראל (קישור לדו"ח) שפורסם ביום 21.11.2021 (ראו פרק ב' לדו"ח, עמ' 11 ואילך).
בהמשך לכך, נבקש להזכיר, כי במסגרת החוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 223), התשע"ו-2016 ("התיקון") (קישור לתיקון) הורחבה רשימת החייבים בהגשת דו"ח שנתי לפי סעיף 131 לפקודת מס הכנסה כך, ובין היתר, שיחיד שמתקיימת בו החֲזָקה הקבועה בפסקה (א)(2) להגדרת "'תושב ישראל' או 'תושב'" שבסעיף 1 לפקודת מס הכנסה ("חזקת הימים") ולטענת היחיד היא נסתרת – חייב להגיש דו"ח המפַרט את העוּבדות שעליהן מבוססת טענתו בלבד שאליו יצרף את המסמכים התומכים בטענתו (אם יש כאלה).*
* הוראה זו לא תחול על בן-זוגו וילדיו של יחיד כאמור, על יחיד שמתקיים לגבי האמור בסיפא של פסקה (א)(4) להגדרת "'תושב ישראל' או 'תושב'" שבסעיף 1 לפקודה (דהיינו, יחיד ששר האוצר קבע, כי לא יראו אותו כתושב ישראל על אף שלפי פסקאות (1) או (2) להגדרה יש לראוֹת בו תושב ישראל) ועל עובד זר כהגדרתו בסעיף 48א לפקודה.
כמו-כן, אין בהוראה זו כדי לגרוֹע מחובת הדיווח החָלה על יחיד תושב-חוץ שהייתה לו הכנסה חייבת בשנת-המס (והקבועה בסעיף 131(א)(4) לפקודה). כלומר, גם אם היחיד טוען, כי הוא תושב-חוץ, הוא יהיה חייב בהגשת דו"ח שנתי לגבי הכנסתו החייבת במס בישראל.
בהקשר זה, נבקש להפנות את תשומת לבכם לטופס 1348 שכותרתו "הצהרת תושבות" והמהווה נספח לדו"ח השנתי.*
* במקביל, נוספה בטופס 1301 (קישור לטופס) ההצהרה הבאה: "אינני תושב ישראל אך מתקיימת לגבי[י] 'חזקת ימי שהייה בישראל' הנסתרת על-ידי ואני חייב בהגשת דוח לפי סעיף 131(5ה) לפקודה. מצ"ב טופס 1348."
במסגרת הטופס יש למלא את מספר ימי השהִייה של היחיד בישראל בשנת-המס, בשנת-המס שקָדמה לשנת-המס ובשנתיים שקָדמו לשנת-המס.
בנוסף, יש לציין בטופס את מדינת תושבותו של היחיד בשנת-המס ולצרף אישור תושבוּת.
כמו-כן, יש לענות על 26 שאלות ולצרף הסבר מילולי (בצירוף אסמכתאות) להצהרה.
למותר לציין, כי הצהרת התושבוּת אוצרת בחוּבּה נפקויות רבות, וממילא מומלץ לקבל ייעוץ משפטי בקשר לכך.
התיישנות שומה שנשלחה ב-30.12
ביום 27.12.2021 ניתנה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין גנור.
עניינה של ההחלטה בבקשה שהגיש המבקש, רו"ח מתתיהו גנור, לקבל על הסף את הערעור שהגיש על השומה שהוציא לו המשיב (פקיד-שומה ירושלים 3) בנוגע לסיווג רווח שהפיק ממכירת דירה בשנת-המס 2014 כפירותי.
זאת, מחמת התיישנות.
בתמצית נציין, כי ביום 21.7.2019 פנתה המפקחת במשרדי המשיב למבקש על-מנת לבחון את הכנסתו בשנת-המס 2014 וביום 9.12.2019 שלחה הודעת דוא"ל למבקש ולמזכירתו בו צוין, כי בכוונת המשיב להוציא לו שומה לפי מיטב השפיטה.
ביום 30.12.2019 שלחה המפקחת למבקש את השומה הן בדואר רשום והן בדוא"ל. ברם, הדואר הרשום נשלח לכתובת לא נכונה;* ואילו הודעת הדוא"ל נשלחה לכתובת הנכונה של המבקש אך לא הגיעה לתיבת הדואר הנכנס של המבקש.
* השומה נשלחה לרחוב איתמר בן-אביב 3 בירושלים במקום איתמר בן-אבי 16/3.
בנסיבות אלו, טען המבקש, כי יש לקבל את הערעור על הסף, וביקש לקיים דיון נפרד בנושא (דהיינו, בטענת ההתיישנות).
המשיב הגיש תגובה לבקשה לקבלת הערעור על הסף ובעקבות זאת התקיים דיון במסגרתו נחקרו המבקש, מומחה מטעמו* והמצהיר מטעם המשיב.
* מר רן לוינסון, שהוא מנהל חברה העוסקת בחקירות סייבר, שחזור חקירתי ועוד.
בית-המשפט המחוזי, מפי השופט א' דורות, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).
לאחַר שסָקר השופט דורות את התפתחות הפסיקה בנושא, בָּחן השופט את שתי הדרכים שבהן שלח המשיב את השומה למבקש וקבע, כי בעוד ששליחת הדואר הרשום לכתובת שגויה אינו מהווה משלוח "בדרך כלשהי" טרם שחָלף המועד הקובע, אין כך הם פני הדברים באשר למשלוח באמצעות הדואר האלקטרוני.
וכך הוא קבע (בפס' 23 לפסק-הדין):
"הואיל והוכח [ראו פס' 20 לפסק-הדין המתייחסת לחקירת המומחה], כי הצדדים עשו שימוש בדרך תקשורת זו של התכתבות בדואר אלקטרוני בהתנהלות ביניהם [...] והואיל והוכח, כי ההודעה נשלחה לכתובת הדוא"ל הנכונה ובמועד, כאשר התקלה שמנעה את הגעת הדוא"ל לתיבת הדואר של המבקש, נגרמה במערכת המחשב של המבקש, מבלי שהמשיב ידע על כך, איני סבור כי יש לקבוע, כי המשיב לא הפעיל את סמכותו כנדרש בסעיף 152(ג) לפקודה. עוד הוכח, כי מיילים נוספים ששלחה המפקחת לכתובת הדוא"ל של המבקש הגיעו והתקבלו במחשבו, ועל כן, מסקנת המומחה, כי תחנות הבדיקה הראשונה או השנייה עצרו את העברת פריט המייל לתיבת הדואר הנכנס של המבקש, אינה יכולה ללמד, כי המשיב לא הפעיל את סמכויותיו כדין ובהתאם לנדרש בסעיף 152(ג) לפקודה."
סיוּוגה של חברת תמ"א כאיגוד מקרקעין וקביעת החבות במס רכישה בגין רכישת מניותיה
במבזק מס' 1951 מיום 7.12.2021 (קישור למבזק) דיווחנו, בין היתר, על פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין יהבים ניהול פרוייקטים לבניה בע"מ.
נזכיר, כי באותו עניין, נדוֹנה השאלה האם חברת קריגר בראלי 14 בע"מ, אשר התקשרה בהסכם תמ"א עם בעלי הזכויות במקרקעין שברחוב בראלי 14 בתל-אביב, נחשבת ל"איגוד מקרקעין" כמשמעותו בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין; וככל שכן, כיצד יש לחשב את החבות במס רכישה בגין רכישת מניות אותה חברה.
ועדת-הערר, מפי רו"ח פרידמן (בהסכמת יו"ר הוועדה השופט ה' קירש וחברת הוועדה עו"ד א' סימון) דחתה את הערר תוך חיוב העוררת בהוצאות המשיב בסך 40,000 ש"ח (ו"ע 17022-09-19).
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום ד', 29.12.2021, ניתן פסק-הדין של ועדת-הערר בעניין סבא ונסה בע"מ, וזאת בנוגע לסוגיות דומות – רכישת מניות של שתי חברות שפעלו במסגרת פרוייקטים של תמ"א 38/1 ברחוב ברגסון 5 ו-7 בתל-אביב (חברת יהבים ברגסון 5 בע"מ וחברת יהבים ברגסון 7 בע"מ).
ועדת-הערר, מפי חבר הוועדה רו"ח צ' פרידמן (בהסכמת יו"ר הוועדה השופט ה' קירש וחבר הוועדה עו"ד ושמאי מקרקעין ד' מרגליות), דחתה את הערר תוך חיוב העוררות בהוצאות בסך 50,000 ₪ (קישור לפסק-הדין).
תשומת לבכם, בין היתר, להתייחסותו של רו"ח פרידמן להחלטת מיסוי 55/08* (ראו פס' 58 לחוות דעתו) וכן לניתוחו באשר למועד רכישת המניות בחברת ברגסון 7 (ראו פס' 59–61 לחוות דעתו).
* באותה החלטה, ניאותה רשות המסים להחיל את הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין מס' 8/2003 מיום 14.7.2003,** על אף שבאותו מקרה לא עמדו המבקשים בכל הקריטריונים שנמנו בהוראה (קישור להחלטה).
** עניינה של הוראה זו במעמדו של איגוד שבבעלותו זכויות במקרקעין שהינן מלאי עסקי (קישור להוראה). ראו לעניין זה את פס' 57 לחוות דעתו של רו"ח פרידמן בעניין סבא ונסה בע"מ.
דמי ביטוח לאומי על הכנסות עבודה בארה"ב
ביום 19.12.2021 ניתן פסק-הדין של בית-הדין האזורי לעבודה בתל-אביב בעניין טל.
עניינו של פסק-הדין בטענת התובע, יחיד תושב ישראל, כי אינו חייב בתשלום דמי ביטוח לאומי על הכנסותיו מעבודה כשכיר אצל מעסיק זר בארה"ב.
זאת, לאור האמנה למניעת כפל-מס בין ישראל לבין ארה"ב ("אמנת המס").
בית-הדין, מפי השופטת הבכירה ח' טרכטינגוט, דחה את התביעה (קישור לפסק-הדין).
השופטת טרכטינגוט קבעה, תוך שהיא מַפנה לפסק-הדין של בית-הדין הארצי לעבודה בעניין מיזל (עב"ל 10820-09-17), כי בהיעדר אמנה ייעודית בתחום הביטחון הסוציאלית המסדירה הן מניעת כפל דמי ביטוח והן את הזכויות הסוציאליות המבוטחות בהיבטים השונים, על התובע חלה החובה לשלם דמי ביטוח מכוח העיקרון הפרסונלי והוראות החוק (גם אם נוכו לו דמי ביטוח סוציאלי במקור משכרו מארה"ב) ואין מקום להתבסס על אמנת המס.
העלאת מוצגים לנט המשפט לאחַר סיום הליך ההוכחות
במבזק מס' 1954 מיום 26.12.2021 דיווחנו, בין היתר, על החלטתה של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אזורים בנין (1965) בע"מ ואח'.
נזכיר, כי באותו עניין דחתה הוועדה, מפי יו"ר הוועדה השופטת י' סרוסי (בהסכמת חברי הוועדה רו"ח צ' פרידמן ומר א' זיו), את בקשת העוררות לאפשר להן להגיש חוות-דעת שמאית לאחַר שהליך שמיעת הראיות בערר הסתיים, וזאת ממספר נימוקים (קישור להחלטה).
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ניתנה החלטה נוספת של ועדת-הערר.
זאת, בבקשת המשיב להוציא מתיק המוצגים של העוררות מוצג אחד מתוך שלושה* שהעוררות העלו למערכת נט המשפט, כאשר לטענתן מדובר במסמכים "אשר הוצגו לנציגי המשיב במהלך הדיון ונאמר כי מסמכים אלו יועלו למערכת הנט".
* המשיב לא התנגד להגשת שני המוצגים האחרים כמוצגים מטעם העוררות.
ועדת-הערר קיבלה את בקשת המשיב וחייבה את העוררות בהוצאות בסך 10,000 ש"ח (קישור להחלטה).