תזכורת – הגשת בקשה להיחשב כחברה משפחתית בשנת-המס 2012

נבקש להזכירכם, כי יש להגיש עד לסוף החודש בקשה לפקיד-השומה להיחשב כחברה משפחתית בשנת-המס 2012 ואילך.

ראשית, מהי חברה משפחתית?
המדובר בחברה שכל בעלי מניותיה הינם קרובי משפחה מהקִרבה הבאה: בן-זוג, אח, אחות, הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן-הזוג וכן בן-זוגו של כל אחד מאלה. עם זאת, אין צורך בקרבה משפחתית בין כל אחד ואחד מבעלי המניות לבין כל אחד מבעלי המניות האחרים, אלא מספיק שיש אדם אחד אשר לגביו וביחס אליו מתקיימת הקִרבה האמורה ("בריח תיכון").
מכאן, שחברה שאחד מבעלי מניותיה הוא תאגיד לא תוכל להיחשב לחברה משפחתית.
בהקשר זה נזכיר, כי לפי חוק החברות, יכול להיות לחברה בעל מניות אחד בלבד, כך שגם חברה כזו יכולה להיחשב למשפחתית.

בנוסף לתנאי בדבר קרבה משפחתית בין בעלי המניות קיים תנאי נוסף והוא הגשת בקשה על-גבי טופס 2585* לרשויות המס להיחשב כחברה משפחתית.

* להורדת הטופס, לחצו כאן.

אם מדובר בחברה חדשה, יש להגיש את הבקשה לכל המאוחר תוך שלושה חודשים ממועד ההתאגדות.
אם, לעומת זאת, מדובר בחברה קיימת שרוצים להפוך אותה לחברה משפחתית לצורכי מס, יש להגיש את הבקשה לא יאוחר מחודש לפני תחילת שנת-המס, כלומר לכל המאוחר ביום 30.11.2011.*
* למעשה, סעיף 64א(א) לפקודה מחייב להגיש את הבקשה להיחשב לחברה משפחתית "לא יאוחר מחודש לפני תחילתה של שנת מס פלונית..". ואילו המונח "חודש" מוגדר בסעיף 1 לפקודה כ"לרבות חלק ממנו", כך שניתן לכאורה להגיש את הבקשה גם ביום האחרון של שנת-המס. "לכאורה" אמרנו ולא בכדִי, שכן גישה זו נדחתה לאחרונה על-ידי בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין חיים קליאוטה בע"מ (ע"מ (חי') 705-05): באותו מקרה, קבע בית-המשפט, כי יש לפרש את המילים "לא יאוחר מחודש לפני תחילת השנה" כלא פחות מחודש לפני תחילת השנה הרלבנטית. 

כמוסבר להלן, לחברה משפחתית קיימים מספר יתרונות מס תוך הותרת היתרונות המשפטיים הקיימים בפעילות באמצעות חברה (אחריות מוגבלת).
יתרונות מס אלה הביאו את המחוקק בחודש אוגוסט 2002 (תיקון 132 לפקודת מס הכנסה) לבטל את ההוראות המתייחסות לחברה משפחתית ובמקומן לקבוע הוראות חדשות שעוסקות בחברה שקופה (בדומה למבנה של ה-S-Corporation שבארה"ב). עם זאת, נקבע, כי הביטול ייכנס לתוקף במועד שבו יותקנו תקנות לגבי חברה שקופה.
היום, למעלה מתשע שנים (!!!) לאחר פרסום תיקון 132, טרם הותקנו אותן תקנות וספק אם תקנות אלו תותקנה בעתיד הנראה לעין. יש להניח אפוא, כי מעמדה של החברה המשפחתית יישאר בתוקף לכל הפחות בשנת-המס 2012.*

* עם זאת, יש לקחת בחשבון, כי לפי הוראות המעבר שנקבעו באותו תיקון 132, חברה משפחתית שהייתה כזו ביום 4.8.2002 תהפוך לחברה שקופה ביום כניסתן לתוקף של התקנות לגבי חברה שקופה ("היום הקובע"), אלא אם כן ביקשה החברה מפקיד-השומה, בתוך 60 ימים מהיום הקובע, שלא להיות חברה שקופה (במקרה כזה, החברה תהפוך, ביום הקובע, לחברה רגילה, קרי: היא תחדל מלהיות חברה משפחתית באותו מועד). לעומת זאת, לגבי חברה משפחתית שהפכה לחברה כזו אחרי 4.8.2002 נקבע, כי חברה כזו תהפוך, ביום הקובע, לחברה שקופה בכפוף למספר תנאים ובכללם התנאי לפיו החברה התאגדה בישראל ביום פרסומו של תיקון 132 (4.8.2002) ואילך. זאת, למעט אם ביקשה שלא להיות חברה שקופה (במקרה כזה, החברה תהפוך, ביום הקובע, לחברה רגילה, קרי: היא תחדל מלהיות חברה משפחתית באותו מועד). לעומת זאת, חברות שהתאגדו לפני 4.8.2002 והפכו לחברות משפחתיות אחרי יום זה – ובכלל זאת חברות שהתאגדו לפני 4.8.2002 ותבקשנה בימים הקרובים להפוך למשפחתיות – תחדלנה מלהיות חברות משפחתיות ביום הקובע ותהפוכנה לחברות "רגילות".

כאמור, מבחינת דיני החברות, חברה משפחתית הינה חברה לכל דבר ועניין ועל-כן היא מַקנה לבעלי המניות את היתרונות המשפטיים הקיימים בפעילות באמצעות חברה (אחריות מוגבלת).
מבחינת דיני המס, לעומת זאת, חברה משפחתית אינה חייבת במס כמו חברה רגילה, אלא כפופה להוראות מיוחדות.

אחת ההוראות המרכזיות בעניין חברה משפחתית היא ההוראה הקובעת שהכנסתה החייבת והפסדיה נחשבים להכנסתו או הפסדו של בעל המניות שהוא בעל הזכות לחֵלק הגדול ביותר ברווחים בחברה* ("הנישום המיַיצג").

* או, במקרה שבו יש מספר בעלי מניות עם חלקים שווים ברווחי החברה, בעל המניות שהחברה ציינה שהוא אחד מבעלי הזכויות לחלקים השווים והגדולים ביותר ברווחי החברה.

כלומר, בניגוד לחברה "רגילה" שהכנסתה החייבת והפסדיה נשארים במישור החברה בלבד, חברה משפחתית נחשבת לגוף שקוף שהכנסותיו והפסדיו (לא כולל הכנסות והפסדים משנים קודמות) מיוחסים ישירות במלואם לנישום המיַיצג.
היתרון הגלום בהוראה זו ברור: אפשרות לבצע קיזוזים בין הכנסות והפסדים במישור האישי לבין הכנסות והפסדים במישור החברה, וזאת במִגוון נסיבות.
כך, למשל, כאשר יחיד מחזיק במספר חברות שחלקן מפסידות וחלקן מרוויחות, הפיכת החברות לחברות משפחתיות תאפשר לבצע קיזוז בין ההפסדים לבין הרווחים, קיזוז שאינו אפשרי לגבי חברות "רגילות" (שאינן תעשייתיות).
בהקשר זה נזכיר, כי בעקבות הרפורמה במס (תיקון 147), היכולת לקזז הפסדים שמקורם בשוק ההון הורחבה באופן מהותי. בנסיבות אלו ולאור ירידות השערים החדות בשוק ההון, היתרון הגלום בחברה המשפחתית עשוי לקבל מִשנה חשיבות.
כך, למשל, אם יחיד מחזיק בחברה שעתידה למכור ניירות-ערך נסחרים שגלום בהם הפסד הון ניכר ובמקביל הוא מתכוון למכור קרקע שרכש לפני מספר שנים ומכירה זו עתידה להסתיים ברווח, עליו לשקול לדחות את מכירת הקרקע לשנת-המס 2012 ובמקביל לבקש (עד סוף החודש) להפוך את החברה לחברה משפחתית (החברה תהפוך למשפחתית רק בשנת-המס 2012), שאז הפסד ההון ממכירת ניירות-הערך הנסחרים על-ידי החברה (מכירה שייתכן ועדיף לבצעה לא לפני 1.1.2012) ייוחס לאותו יחיד ויקוזז כנגד רווח ההון (שבח) ממכירת הקרקע.
זאת ועוד. אם צפויים לחברה הפסדים עסקיים בשנת-המס 2012, אזי הפיכתה לחברה משפחתית תביא לכך שהפסדים אלה ייוחסו לנישום המיַיצג (היחיד) וניתן יהיה לקזזם כנגד המשכורת שהוא יקבל באותה שנה מהחברה או כנגד הכנסות אחרות שתיווצרנה לו באותה שנה.

הוראה חשובה נוספת היא זו הקובעת שדיבידנד שחולק מהכנסות החברה בתקופת היותה חברה משפחתית נחשב כאילו לא חוּלק, כלומר הוא לא מחויב במס.
דהיינו, בניגוד לחברה "רגילה" שסה"כ המס החָל עליה ועל בעלי המניות בגין רווחים שחולקו כדיבידנד הינו בשיעור 43% (24% מס חברות (נכון לשנת-המס 2011) + 25% מס על דיבידנד), סה"כ המס החָל על חברה משפחתית הינו המס המוטל על הנישום המיַיצג (בשל הכנסות החברה המשפחתית שיוחסו לו).
הוראה זו מַקנה יתרונות מס באותם מקרים בהם הכנסתה של החברה המשפחתית חייבת (אצל הנישום המיַיצג) במס בשיעורים מוגבלים: כגון: הכנסות בשוק ההון, רווח הון ממכירת מוניטין וממכירת נכסים שנרכשו לפני שנת-המס 1960 ועוד.

בהקשר זה נזכיר, כי ביום 5.8.2010 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין קלינמן (ע"מ (ת"א) 1183/05), בגדרוֹ נקבע, כי ההוראה לפיה יש לראוֹת רווחים שחולקו מהכנסות חברה משפחתית כאילו לא חולקו – אינה חלה על חלוקת דיבידנד מתוך רווחי אקוויטי שרשמה החברה המשפחתית.

נציין, כי בגדרו של תיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי* נקבעה הוראה חדשה, לפיה הכנסה שהפיקה חברה משפחתית (כמו גם חברות צינור אחרות, קרי: חברת בית וחברה שקופה) בשנת-המס תיראה כאילו חולקה בסוף אותה שנת-מס שנה לבעלי המניות בהתאם לזכאותם היחסית ברווחי החברה.
זאת, בניגוד לדין שחל עד לתיקון, ולפיו החיוב בתשלום דמי ביטוח נדחה למועד חלוקת רווחי החברה לבעלי מניותיה.**

 * להורדת תיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי, לחצו כאן.

** ראו פסקי-הדין בעניין וייס ויוסף.

כפי שכבר ציינו במבזק בנושא זה, נוסחו של התיקון בעייתי, שכן הוא עשוי להביא לחיובם של בעלי המניות בחברת הצינור בדמי ביטוח בגין כלל הכנסותיה של חברת הצינור, לרבות הכנסות שאילו היו מתקבלות במישרין בידי בעלי המניות (היחידים) הן לא היו חייבות בדמי ביטוח (כגון: רווחי הון, הכנסות ריבית החייבות במס מוגבל וכו').* יתרה מזאת, התיקון עשוי להביא לחיובו של בעל מניות בדמי ביטוח בגין הכנסתה של החברה אף אם לא קיבל/יקבל אותה בפועל.

* עם זאת, על-פי הבהרה שניתנה בעל-פה מטעם המוסד לביטוח לאומי, אין כוונה לחַייב בדמי ביטוח את ההכנסות האמורות.

ספק אם לכך כּיוון המחוקק, אך בכל מקרה, ברי, כי במסגרת השיקולים הנבחנים לפני הפיכת חברה למשפחתית, יש להידרש גם להשלכות החבות בדמי ביטוח לאומי/בריאות.

לבסוף נציין, כי גם אם אנו לא בטוחים באשר לכדאיות הפיכתה של החברה למשפחתית בשנת-המס 2012 – ובייחוד הדברים אמורים לגבי חוסר-הבהירות בעניין חקיקת ועדת טרכטנברג – ייתכן שבכל זאת כדאי לבקש זאת.
שכּן, חברה משפחתית רשאית להודיע, עד למועד הגשת הדו"ח השנתי לשנת-המס 2012 (בשנת 2013), כי היא חוזרת בה מבקשתה להיחשב כחברה משפחתית לגבי שנת-המס שאליה מתייחס אותו דו"ח (2012).
ואולם, במקרה זה, לא תוכל החברה לשוב ולבקש להיות חברה משפחתית במשך 3 שנים.

לסיכום
הפיכת חברה רגילה לחברה משפחתית בשנת-המס 2012 עשויה להביא לחיסכון מס ניכר ועל-כן מומלץ לבחון בהקדם את כדאיות המהלך.
זאת, למותר לציין, תוך בחינת הנסיבות המיוחדות של כל מקרה ומקרה.