התארכות תחולתן של הוראות חקיקה בעקבות התפזרות הכנסת | חוזרים בנושא תיקון 220 לפקודה ובנושא אישורי ניכוי מס במקור | החלטות מיסוי חדשות במיסוי מקרקעין ובמע"מ | תביעה ייצוגית כנגד רשות המסים בנושא עיצום כספי | מינוי בעלי דין חליפיים בעקבות פטירת המערער

התארכות תחולתן של הוראות חקיקה בעקבות התפזרות הכנסת

ביום 27.12.2018 פורסם ברשומות חוק התפזרות הכנסת העשרים, התשע"ט-2018, בגדרו נקבע, כי הכּנסת העשרים תתפזר לפני גמר תקופת כהונתה וכי הבחירות לכּנסת העשרים ואחת תתקיימנה ביום 9.4.2019.

כידוע, סעיף 38 לחוק יסוד: הכנסת* קובע, כי "כל חיקוק שתקפו היה פוקע תוך שני החדשים האחרונים לתקופת כהונתה של הכנסת היוצאת, או תוך ארבעה חדשים לאחר שהכנסת החליטה להתפזר, או תוך שלושת החדשים הראשונים לתקופת כהונתה של הכנסת הנכנסת – יעמוד בתקפו עד תום שלושת החדשים האמורים" [ההדגשה אינה במקור – א' ש'].

* לדיון בהוראות סעיף 38 לחוק יסוד: הכנסת, ראו את פסק-הדין של השופט ד"ר ש' בורנשטין בת"צ 54977-01-15 פומרנץ נ' רשות המיסים (14.4.2017) (קישור לפסק-הדין).

שעה שכך, הוראות החקיקה שעתידות היו לפקוע בתקופה המנויה בסעיף 38 האמור תַמשכנה לחול עד 22.7.2019, ובכללן תקנות מס הכנסה (שיעור המס על הכנסה בעד עבודה במשמרות), התשמ"ז-1986 המקנות, בתנאים מסוימים, זיכוי ממס בשל הכנסה מעבודה במשמרת שנייה או שלישית (כהגדרתן בתקנות),* הוראת-השעה שנקבעה בסעיף 10 לחוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2015 ו-2016), התשע"ו-2015 (קישור לחוק) לגבי מכירת קרקעות בידי יחיד (לרבות חברה משפחתית ושותפוּת)** והוראות המַעבר שנקבעו בסעיף 96(ב)(1), (3) ו-(4) לחוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז-2016 (קישור לחוק ההתייעלות) ואשר עניינן בהעברת דירה מבעלוּת החברה לבעלוּת בעל המניות עד ליום 31.12.2018.***

* תחולתן של תקנות אלו הוארכה עד ליום 31.12.2018, וזאת במסגרת תקנות מס הכנסה (שיעור המס על הכנסה בעד עבודה במשמרות) (תיקון), התשע"ז-2017 (קישור לתקנות).

** לפי הוראה זו, מכירת קרקעות שנרכשו לפני יום 7.11.2011 (דהיינו, שחלק מהשבח הריאלי בגינהּ חייב במס בשיעור שולי, לפי חישוב ליניארי) ושלגביהן מתקיימת אחת משתי החלופות המנויות בהוראה (קרקע לבניית 8 דירות לפחות / קרקע לבניית 1,000 דירות או יותר) תחויב במס שבח בשיעור מופחת.

*** אנו ערים לכך שנוסח הוראות המַעבר מאפשר פרשנות שונה לפיה הוראות אלו אינן כפופות לסעיף 38 לחוק יסוד: הכנסת.

---

חוזר מס הכנסה 21/2018

בחודש יוני 2014 פורסמו המלצות הוועדה לקידום השקעות בחברות ציבוריות הפועלות בתחום המחקר והפיתוח (קישור להמלצות).
מסקנות הוועדה כָּללו שורה של המלצות שנועדו לקַדם פתרונות אפשריים למימון חברות היי-טק באמצעות הבורסה לניירות-ערך בתל-אביב, וזאת באמצעות עידוד הנפקות ראשונות לציבור של חברות היי-טק גדולות יחסית ועידוד הקמת קרנות הון סיכון סחירות אשר ישקיעו ויתמכו במספר חברות היי-טק ובמיזמים בשלבים מקדמים. בנוסף, המליצה הוועדה על אימוץ מספר פתרונות מימון חוץ-בורסאיים.

בהמשך לכך, דיווחנו במבזק מיום 29.3.2016, כי פורסם החוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 220 והוראות שעה), התשע"ו-2016 ("תיקון 220" או "התיקון") (קישור לתיקון) המתבסס על המלצות הוועדה.
בגדרו של תיקון 220 נקבע, כי תתאפשר החזקה של כמה קופות גמל בקרנות נאמנות פטורות בשיעור שאינו עולה על 75% (במקום 50%). קרנות אלו תהיינה קרנות היי-טק ("קרן טכנולוגיה עילית") נסחרות במודל של קרנות נאמנות סגורות אשר תהיינה רשאיות להשקיע עד 30% מהסכום שיגויס מהציבור בניירות-ערך של חברות היי-טק לא נסחרות, ועד 50% במקרה בו תתקבל תמיכת מדינה.
בנוסף, נקבעה בתיקון הוראת-שעה לשש שנים לפיה עלות ההשקעה במניות אשר נרכשו במסגרת הנפקה לציבור של חברת מחקר ופיתוח (כהגדרתה בתיקון) תוכר במועד ההשקעה כהפסד הון בר-קיזוז, וזאת עד לסכום השקעה כולל של 5 מיליון ש"ח.
עוד נקבעה בתיקון הוראת-שעה לשלוש שנים לפיה הגדרת "בעל שליטה" בסעיף 102(א) לפקודת מס הכנסה תמעט עובד שהוא בעל שליטה בחברת מחקר ופיתוח (כהגדרתה בתיקון) לגבי מניה אשר ניתנה לו בקשר עם יחסי עובד-מעביד.

בעניין זה, נבקש לעדכנכם, כי פורסם חוזר מס הכנסה 21/2018 ובו התייחסות לתיקון 220 (קישור לחוזר).

כמדי תחילת שנה, פרסמה רשות המסים את הוראת הביצוע בנושא אישורי ניכוי מס במקור ואישורים לפי חוק עסקאות גופים ציבוריים (קישור להוראה).

בגדרהּ של ההוראה מפורטים, בין היתר, הקריטריונים לזכאות לאישורים, האמצעים המקוּונים להצגת מידע בדבר האישורים (לרבות מידע פרטני), הנחיות לשימוש בשאילתות של מערכת אישורי ניכוי מס במקור, הפקה אוטומטית של אישור כתוצאה מהסרת מחדלים, בדיקת עמידה בקריטריונים לקבלת אישורים על-ידי משרדי השומה במהלך השוטף של השנה, רשימת ליקויים, אישור מאולץ, אישורי ניכוי מס במקור עבוּר עסקים חדשים, שותפויות ואיחודי עוסקים וכן תושבי-חוץ, חברות זרות וחברות ישראליות שבהן בעלי מניות תושבי האוטונומיה, פטוֹר מניכוי מס במקור למוסדות ממשלתיים ואחרים ואישורי ניכוי מס במקור הכוללים את סעיף "שוק ההון".

בנוסף, קיימת בהוראת הביצוע התייחסות לשלילת אישורי פטוֹר מניכוי מס במקור במהלך השנה השוטפת לרבות מעסקים המעורבים בהפצת חשבוניות פיקטיביות או שימוש בהן.

---

החלטות מיסוי

רשות המסים פרסמה ארבע החלטות מיסוי חדשות:

החלטת מיסוי 2003/13 – מע"מ בגין תשלום ע"פ הסכם פשרה בתביעה ייצוגית

עניינה של החלטה זו (קישור להחלטה) בחברה הרשומה כ"עוסק מורשה" על-פי חוק מע"מ והעוסקת בייבוא כלי רכב וחלקי חילוף. 
כנגד החברה הוגשה בקשה לאישור תובענה ייצוגית בטענה לקיומו של פגם בכלי הרכב אותם מכרה החברה ללקוחותיה ובטענה כי הפגם האמור עלול להביא לירידת ערך בכל כלי הרכב, לרבות אלה שלא נתגלתה בהם תקלה כלשהי.
בהתאם להסכם פשרה שנחתם בין החברה לבין התובעים ואשר קיבל תוקף של פסק-דין, תזַכה החברה את כל בעלי כלי הרכב בהחזר כספי ובנוסף תשלם גמול לתובעים המיַיצגים ולבאי כוחם.

במסגרת ההחלטה (שלא בהסכם) נקבע, כי בנסיבות מושא ההחלטה הסכומים שהחברה משלמת לבעלי כלי הרכב בְּשל ירידת עֵרכּם מהווה שינוי בתנאי עסקת מכירתם על-ידי החברה ועל-כן החברה תהיה רשאית להקטין את מחיר עסקאותיה בְּשל הסכומים ששולמו לבעלי כלי הרכב האמור. עוד נקבע, כי על החברה להוציא הודעת זיכוי לכל אחד מחברי הקבוצה ולפעול בהתאם לתקנה 23א להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ג-1973.
עוד נקבע, כי אין באמור כדי לקבוע, כי בכל המקרים בהם "עוסק" המשלם במסגרת תובענה ייצוגית לחברי קבוצת התובעים, יהיה אותו עוסק רשאי להקטין את מחיר עסקאותיו בגובה הסכומים המשולמים; והקטנת מחיר העִסקה תיבחן על-פי הנסיבות והנתונים הפרטניים כפי שיוצגו למחלקה המקצועית-מע"מ שברשות המסים.
בנוסף, נקבע בהחלטה, כי הסכומים המשולמים על-ידי החברה לתובע המיַיצג ולבא-כוחו אינם מהווים שינוי בתנאי העִסקה, ועל-כן החברה אינה רשאית להקטין את מחיר עסקאותיה. זאת, מהטעם שהגמול שנפסק לתובע המיַיצג ושכר-הטרחה שנקבע לבא-כוחו הינם בְּשל השירות שהם נתנו לחברי הקבוצה.

החלטת מיסוי 5566/18 – מע"מ במכירת כלי שיט משומשים

החלטה זו (קישור להחלטה) דנה בחברה העוסקת במכירת כלי שיט וציוד ימי והמעוניינת למכור כלי שיט משומשים אשר יירכשו בעסקות טרייד-אין מאנשים פרטיים שאינם רשומים כ"עוסק" לעניין חוק מע"מ.

במסגרת ההחלטה (שלא בהסכם) נדחתה בקשת החברה להחיל על עסקות מכירת כלי השיט הישנים שנרכשו בעסקות הטרייד-אין את הוראות סעיף 5(א) לחוק מע"מ (כך שהמע"מ ישולם על ההפרש בין מחירו של כלי השיט המשומש בעת המכירה לבין מחיר רכישתו במסגרת עסקת הטרייד-אין ולא על מחיר המכירה המלאה).
צוין בהחלטה, כי התקנה הרלבנטית במקרה זה היא תקנה 2 לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 לפיה "על מכירת רכב פרטי משומש, אופנוע משומש או טרקטורון משומש, בידי עוסק שעסקו קניית רכב משומש ומכירתו, יחולו הוראות סעיף 5 לחוק, והמס ישולם על ההפרש שבין מחיר הרכב בעת המכירה לבין מחירו בעת הרכישה"; וכי כלי שיט וציוד ימי אינם נמנים עם הנכסים המנויים בתקנה האמורה.
בהתאם, נקבע בהחלטה, כי על עסקאות של מכירת כלי שיט משומשים לא תחולנה הוראות סעיף 5(א) לחוק מע"מ ומחיר העִסקה בְּשל מכירתם יהיה בהתאם לתמורה שהוסכמה בין הצדדים (כקבוע בסעיף 7 לחוק), דהיינו החבות תהא על מלוא מחיר המכירה של כלי השיט המשומשים.

החלטת מיסוי 2239/18 – מכירת דירה שהתקבלה במסגרת תמ"א 38/2 

עניינה של החלטה זו (קישור להחלטה) בשאלה האם ניתן למכור בפטוֹר ממס שבח דירת מגורים הנבנית במסגרת פרוייקט תמ"א 38/2 מייד עם סיום הבנייה,* וזאת בשים לב לתנאי הקבוע בסעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין לפיו על המוֹכר להיות בעל הזכות בדירה הנמכרת במשך 18 חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים.

* לדיון בפטוֹר ממס שבח במכירת דירת מגורים במסגרת פרוייקט תמ"א 38/2 כאמור (דהיינו, במסגרת ההתקשרות עם היזם), ראו את פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין זיונץ (ע"א 1827/15).

במסגרת ההחלטה נקבע, כי מגורי המוֹכרת בדירת המגורים מושא הסכם התמ"א (דהיינו, הדירה שנהרסה יחד עם הבניין), עובר להריסתה, אכן עונים לתנאי האמור.

החלטת מיסוי 1009/18 – B.O.T

עניינה של החלטה זו (קישור להחלטה) ברשות מקומית שהינה הבעלים של זכויות במקרקעין בתחום שיפוטה ("המקרקעין") ואשר עליו עתידה הרשות להקים, באמצעות חברה לפיתוח כלכלי בבעלותה המלאה שהינה תאגיד עירוני שהוסדר על-פי נהלי משרד הפנים ("החברה"), קמפוס בתי ספר לאומנויות, לרבות שטח מסחרי, שטח ציבורי פתוח ("הבינוי העילי") וחניון ציבורי תת קרקעי ("החניון הציבורי"). החניון הציבורי עתיד לשרת את ציבור משתמשי הבינוי העילי ואת ציבור תושבי העיר.
לנוכח כשלון מכרז שפרסמה הרשות להתקשרות עם יזם להקמה, תפעול ותחזוקה של החניון הציבורי לתקופה קצובה, הוחלט כי החברה תקים את החניון הציבורי ועם השלמתו יועבר החניון לחזקתה של החברה לצורך הפעלתו.
עוד הוחלט, כי בתמורה למתן שירותי הקמת החניון הציבורי על-ידי החברה, החניון יתופעל על-ידי החברה למשך תקופה של 24 שנים ו-11 חודשים מתום תקופת ההקמה ("תקופת ההפעלה"); וכי בתום תקופת ההפעלה תמסור החברה את החניון הציבורי לרשות המקומית במצבו As-Is במצב תקין וראוי לשימוש ומתוחזק ברמה נאותה, בכפוף לבלאי סביר, וכשהוא כולל כל שיפוץ, שיפור, תוספת וכו' המחוברים למתחם באופן קבע, והכל ללא תמורה.

במסגרת ההחלטה נקבע, כי ככל שמשך התקופה בה מועמדים המקרקעין לחברה לצורך הקמת והפעלת החניון הציבורי, בנטרול תקופת ההקמה, לא יעלה על 24 שנים ו-11 חודשים, אזי הוא לא יהווה "זכות במקרקעין" כמשמעותה בחוק מיסוי מקרקעין.

יושם אל לב, כי הסכמתה של הרשות לנטרל את תקופת ההקמה במניין תקופת ה"חכירה" מהווה שינוי של עמדתה שהובאה בהחלטת מיסוי 4457/11 והדבר מצוין במפורש בהחלטה החדשה.

---

החלטה בעניין כהנא

עניינה של ההחלטה בבקשה שהגישה רשות המסים לסילוק על הסף של התובענה והבקשה לאישורה כתובענה ייצוגית שהגיש המשיב, עודד כהנא, בְּשל הטלת עיצום כספי.
זאת, בטענה, כי גביית עיצום כספי אינה באה בגֶדר פרט 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות.
ויוסבר: סעיף 3(א) לחוק תובענות ייצוגיות קובע, כי "לא תוגש תובענה ייצוגית אלא בתביעה כמפורט בתוספת השניה או בענין שנקבע בהוראת חוק מפורשת כי ניתן להגיש בו תובענה ייצוגית", כאשר בענייננו החלופה בתוספת השנייה לחוק שעליה התבסס המשיב קבועה בפריט 11 לתוספת השנייה, המאפשר הגשת "תביעה נגד רשות להשבת סכומים שגבתה שלא כדין, כמס, אגרה או תשלום חובה אחר".

בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

---

ההחלטה בעניין פרי ואח'

במבזק מס' 1748 מיום 22.10.2018 דיווחנו אודות החלטתה של השופטת י' סרוסי בבקשה לעיכוב הליכים בערעורים מאוחדים שעניינם בשומות תשומות שהוציא המשיב, מנהל מע"מ, למנוח ארנון פרי ז"ל ולחברות שבבעלותו.
במקור, הדיון בערעורים נדחה ללא מועד מכוח תקנה 153 לתקנות סדר הדין האזרחי, וזאת לאור קיומו של הליך פלילי מקביל בעניינם של המערערים, בגדרו הם הורשעו בעבירות לפי סעיפים 117(ב)(5) ו-117(ב2)(3) לחוק מע"מ ובעבירה של קבלת דבר במרמה, בנסיבות מחמירות, לפי סעיף 415 סיפא לחוק העונשין.
על הכרעת הדין וגזר הדין הוגש ערעור, אך בסמוך להגשתו ובטרם התקיים בו דיון, נפטר המנוח (ביום 20.6.2015).
ב"כ המערערים דאז הגישו הודעה לערכאת הערעור בהליך הפלילי בה ציינו, כי "בהתאם להוראת סעיף 236 לחוק סדר דין הפלילי [נוסח משולב], התשמ"ב-1982, ייפסק כל הליך פלילי בעניינו". ואילו המשיבה בהליך ציינה בתגובתה כי האמור בהודעה מקובל עליה וכי ייפסק ההליך הפלילי המתקיים במסגרת הערעור. בהתאם, ערכאת הערעור קבעה ביום 22.6.2015, כי "ההליכים ייפסקו".
ברם, ביום 22.2.2017 הגיש המשיב בקשה לחידוש ההליכים בערעורים בהתאם לתקנה 153(א) לתקנות סדר הדין האזרחי, תוך שהוא מַבהיר כי סעיף 106א לחוק מע"מ, הקובע התיישנות על עריכת שומת מס לנפטר, אינו חל על המערערים שכּן הם כבר נישומו וחויבו במס על-פי השומות ואין מניעה לגְבות חובות מס לאחַר פטירת הנישום.
במסגרת תגובת המערערים, צוין כי פטירתו של המנוח סיכלה את האפשרות לברר לגופן את הטענות בערעור על הכרעת הדין הפלילית ולכן לא ניתן לומר כי הרשעת המערערים היא חלוטה באופן המאפשר להסתמך עליה בהליכי הערעור. עוד נטען, כי לא יהיה זה צודק לחדֵש את ההליכים בערעורים, שכּן לאחַַר פטירת המנוח אין בנמצא מי שיוכל להתייחס לסוגיות העובדתיות שבמחלוקת. בנוסף, נטען, כי אין תכלית לחידוש ההליכים, שכּן ככל הידוע המנוח לא הותיר אחריו נכסי עיזבון שמהם ניתן יהיה להיפרע לצורך תשלום חובות המס ואף לא הוגשה בקשה למתן צו קיום צוואה או לצו ירושה.
בעקבות האמור, עשתה השופטת י' סרוסי שימוש בסמכותה לפי תקנה 38 לתקנות סדר הדין האזרחי וזימנה לדיון את ארבעת ילדיו של המנוח, ובעקבות זאת הוגשה בקשה מטעם שלושה מהם לעיכוב ההליכים בערעורים מכוח סעיף 75 לחוק בתי המשפט ו/או תקנה 153(א) לתקנות סדר הדין האזרחי ו/או מכוח סמכותו הטבועה של בית-המשפט. בבקשה זו ניתנה ההחלטה האמורה.

השופטת י' סרוסי דחתה את הבקשה לעיכוב ההליכים (קישור להחלטה).
השופטת סרוסי ציינה, כי מהותה של הבקשה אינה עיכוב בירור הערעור אלא, למעשה, הותרת הערעור תלוי ועומד ללא הכרעה, ללא כל תוחלת או יעד, לעולם ועד, וממילא המשמעות המעשית של דחיה זו היא שהמשיבה לא תוכל לגְבות את חוב המס השנוי במחלוקת, תוצאה הזהה למעשה לקבלת הערעורים דה פקטו. תוצאה לפיה המבקשים אינם מנהלים את הליכי הערעור, מחד, אך גם אינם מאפשרים למשיבה לגְבות את חובות המס, מאידך – הוסיפה וציינה השופטת – אינה סבירה ואינה מתיישבת עם תכליתה של תקנה 153 לתקנות סדר הדין האזרחי. זאת, עם כל ההבנה והסימפטיה לנסיבות הקשות והמצערות אליהן נקלעו המבקשים.
השופטת סרוסי התייחסה לבקשתן החלופית של המבקשים, כי בית-המשפט יורה על עיכוב ההליכים מכוח סמכותו הטבועה. לדבריה, הסמכות הטבועה כאמור נועדה לסייע לבית-המשפט לקבוע סדרי דין מקום בו הפרוצדורה הנוהגת אינה נותנת מענה או כאשר יש צורך למנוע אי-צדק, אך בית-המשפט אינו רשאי לקבוע הֶסדר הנוגד את ההסדר שנקבע בדין.
לאור האמור, דחתה השופטת סרוסי את הבקשה לעיכוב ההליכים וקבעה את סדר המשך ניהול ההליך, תוך שהיא שבה ומפצירה בצדדים להגיע לפשרה במחלוקות שביניהם.

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי פורסמה החלטה נוספת של השופטת סרוסי בתיק האמור, וזאת בבקשת המשיבה למינוי ארבעת ילדיו של המנוח ארנון פרי ז"ל כבעלי דין חליפיים בערעור בעקבות פטירתו של המנוח-המערער. זאת, מכוח סמכותו של בית-המשפט על-פי תקנה 38 לתקנות סדר הדין האזרחי.

השופטת סרוסי קיבלה את הבקשה (קישור להחלטה) וקבעה, כי בנסיבות העניין יש לקבוע כבר עתה, אף בטרם הוצא צו ירושה, כי ילדי המנוח, שהם יורשיו הפוטנציאליים, יהיו חליפיו בהליכי הערעור.
עוד קבעה השופטת, כי ילדי המנוח יודיעו לא יאוחר מיום 3.2.2019 אם הם מוכנים להתמנות כחליפים, תוך שעליהם לקחת בחשבון כי אי-מינויָם כחליפים כאמור עלול להביא למחיקת הערעורים, בהיעדר גורם שינהלם.
לעומת זאת, לגבי החברות המערערות קבעה השופטת סרוסי, כי לאור עיקרון האישיות המשפטית הנפרדת של החברות, אין בפטירת המערער המנוח כדי להשפיע על המשך ניהול הערעור מטעמן ועל-כן אין צורך למַנות להן בעל דין חליפי.