תשלום המס בידי שותפויות הגז | "מכירה שלא מרצון" בהקצאת מניות לעובדים | מע"מ בעסקת "נטו" | הארכת מועד שידור והגשת הדוחות השנתיים לנישומים מיוצגים

* וכך קובע סעיף זה: "השותף הכללי ישלם בעת הגשת הדוח לפי הוראות פסקה (2) את המס הנובע ממנו, על חשבון המס שחייבים בו השותפים בשותפות הנפט בשנת המס שלגביה הוגש הדוח, לפי שיעור חלקם של השותפים שהם חבר בני אדם, בשותפות הנפט, ושיעור חלקם של השותפים שהם יחידים, באותה שותפות, בתום שנת המס שלגביה הוגש הדוח, ובלבד שלעניין זה יראו את הכנסתם החייבת של היחידים מהשותפות כאילו חל עליה שיעור המס המרבי לפי הוראות סעיף 121 לפקודה, למעט אם הוכח לפקיד השומה כי שיעור המס החל על אותו יחיד נמוך מהשיעור האמור; לעניין פסקה זו יחולו הוראות סעיף 187(א) לפקודה, בשינויים המחויבים."

רשות המיסים ומחלקת ייעוץ וחקיקה במשרד המשפטים הגישו נייר עמדה לפיו דין הבקשה להיות נדונה בבית-משפט העוסק בסוגיות של מיסוי.
בית-המשפט המחוזי, מפי השופט ח' כבוב, דחה את הבקשה (קישור להחלטה) וקבע, כי הסמכות לדון בה היא של בית-משפט של מיסים שאמור לדון בכל הכרעה שתתקבל על-ידי פשמ"ג במחלוקת שבין הצדדים. עוד קבע השופט כבוב, כי המזכירוּת תעביר את החלטתו יחד עם התיק לפני השופט מ' אלטוביה.

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 1.11.2017 פורסם פסק-הדין שניתן בנושא על-ידי השופט' מ' אלטוביה (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, הציג השופט אלטוביה את עמדת הצדדים בשאלה שבמחלוקת:
לשיטת השותף הכללי (דלק ניהול קידוחים (1993) בע"מ), גביית המס מכוח הוראות סעיף 19(א)(6) לחוק צריכה להיעשות באופן שהשותפוּת תשלם את מַרכיב המס המשולם על כלל רווחיה, לפי הערכתה את שיעורי המס של המחזיקים בה, ללא ייחוס מס בשיעור שונה לכל מחזיק וזאת על-חשבון המס המגיע מהם; כשבשלב שני יוכל כל אחד ממחזיקי יחידות ההשתתפות לפְנות לרשויות המס כדי לחשב את חבות מס האמת המוטלת עליו, להשלים את התשלום הנדרש ממנו או לזכוֹת בהחזר, לפי העניין.
לעומת זאת, המפקח אשר מוּנה להגן על זכויות מחזיקי יחידות ההשתתפות (גיסין את קידר בע"מ ורו"ח מיקי בלומנטל ממשרד רו"ח פאהן קנה ושות'), סבור שתשלום המס המתחייב מכוח הוראות סעיף 19(א)(6) לחוק, צריך שישולם על-ידי השותף הכללי בשיעור המס השולי החָל על יחיד לגבי כל היחידים מחזיקי יחידות ההשתתפות; ולגבי החברות המחזיקות ביחידות השתתפות מציע המפקח לשלם לרשויות המס את המס בשיעור מס החברות עבוּר כל החברות ובנוסף להעביר לכל אחת מהחברות את ההפרש בין שיעור המס השולי לבין שיעור מס החברות כחלוקה מאזנת.
ואילו פקיד-השומה טען, כי לאור תכליתו של סעיף 19(א)(6) לחוק לייעל את הליכי גביית המס, נכון לחיֵיב את השותף הכללי לשלם את המס על-פי חישוב של יחידים ביחס לכל מחזיקי יחידות ההשתתפות, כאשר בשלב שני יִפנו החברות מבּין מחזיקי יחידות ההשתתפות לקבל את המס ששולם עבורם ביֶתֶר.

השופט אלטוביה נדרש לשאלה האם תשלום המס מהווה "חלוקה" שיש עליה להחיל את דיני החלוקה, כשמסקנתו היא שנוסח סעיף 19(א)(6) לחוק אינו מהווה "חלוקה" כאמור אלא קובע הֶסדר לגביית מס, לפיו חייב השותף הכללי לשלם בעת הגשת הדוח השנתי של השותפוּת את המס החָל על יחידים המחזיקים ביחידות השתתפות בשיעור המס השולי החָל עליהם ואת המס החָל על חברות המחזיקות ביחידות השתתפות בשיעור מס החברות החָל עליהן, וכך היא גם קביעתו במחלוקת.

השופט אלטוביה דחה אפוא, הן את עמדת השותף הכללי (באשר גלום בה תשלום מס בחֶסֶר לגבי יחידים המחזיקים היחידות השתתפות באופן שיחייב את רשויות המס לנקוט בפעולות לגביית מס נוספת מנישומים אלה) והן את עמדת פקיד-השומה (הן מהטעם שאין לה עיגון לשוני בהוראות סעיף 19(א)(6) לחוק והן מהטעם שיש בה כדי לחיֵיב את השותפוּת להוציא מקופתה סכום העולה על המתחייב מהוראות אותו סעיף 19(א)(6)) ואימץ את עמדתו של המפקח תוך שהוא מציין, כי על השותפוּת ו/או השותף הכללי למצוא את הדרך הראויה לאזן בין ההוצאה הנוספת הכרוכה בשיעור המס החָל על יחידים המחזיקים ביחידות השתתפות לבין ההוצאה בכרוכה בשיעור המס החָל על חברות המחזיקות יחידות השתתפות; וכי אחת הדרכים היא קביעת חלוקה מאזנת כפי שהוצע על-ידי המפקח (ראו לעניין זה סעיף 11 לפסק-הדין).

הרחבת חלופות ה"מכירה שלא מרצון" בהקצאת מניות לעובדים

כידוע, חלק ה'1 לפקודת מס הכנסה (שכותרתו "הקצאת מניות לעובדים" וכולל את הוראות סעיף 102 לפקודה) קובע הֶסדר שלפיו הקצאת מניות לעובדי החברה הנעשית באמצעות נאמן ובתנאים הקבועים באותו חלק תהיה פטורה במועד ההקצאה, וכן קובע שיעורי מס מקֵלים שיחולו במימוש המניות האמור, בהתקיים תנאים מסוימים.
כך, ובין היתר, לפי סעיף 102(ב)(2) לפקודת מס הכנסה, כדי שהכנסת העובד ממימוש המניות שהוקצו לו תמוסה בהתאם להוראות אותו סעיף בשיעור של 25% בלבד, נדרש שהנאמן יחזיק במניות עד "תום התקופה" כהגדרתה בסעיף 102(א) לפקודה.
לפי פסקה (3) להגדרה זו, במכירה שלא מרצון כהגדרתה בסעיף 103 לפקודה – קרי: הורשה, מכירה במסגרת פירוק שלא מרצון או פשיטת רגל, וכן מכירה מסוג אחר שקבע שר האוצר בתקנות (כגון: גירושין (ראו תקנות מס הכנסה (קביעת מכירה שלא מרצון), התשס"ה-2004)) – מועד המכירה כאמור ייחשב לתום התקופה.
מדובר באירועים שהם אירועי קצה ועל-כן במסגרת תיקון 242 לפקודת מס הכנסה (קישור לתיקון)* תוקנה הגדרת המונח "תום התקופה" ושר האוצר הוסמך לקבוע בתקנות סוגים נוספים של מכירה, נוסף על מכירה שלא מרצון, שלגביהם תום התקופה יהיה מועד המכירה.

* נזכיר, וכפי שדיווחנו במבזק מיום 6.8.2017, כי תיקון 242 כולל מספר תיקונים בהוראות חלק ה'2 לפקודה (המסדירות את התנאים שבהם שינויי מבנה דוגמת מיזוג חברות, פיצול חברות והעברת נכסים לחברה תמורת מניות בה לא יחויבו במס) שמטרתם להגמיש את המגבלות החלות על מתן הקלוֹת המס ובכלל זאת מתן אפשרות רחבה יותר לכניסת משקיעים לחברה ולמימוש זכויות וכן מתן אפשרות לביצוע שינויי מבנה מורכבים והסרת חסמים נוספים בדין הקיים. להלן עיקרי התיקון: צומצמו באופן ניכר המגבלות החלות על בעלי הזכויות בחברות המשתתפות בשינויי מבנה והורחבה באופן משמעותי האפשרות למכירת זכויות על ידם; הורחבה האפשרות להקצאת זכויות חדשות לבעלי זכויות קיימים וחדשים; הורחבה באופן ניכר האפשרות לבצע שינויי מבנה נוספים במהלך תקופת המגבלות מבלי שהדבר יחשב כהפרת התנאים והמגבלות החלים על שינוי המבנה הקודם; נקבע לראשונה, כי יתאפשר תשלום במזומן מאת החברה הקולטת לבעלי מניותיה של חברה מעבירה / נעברת אגב המיזוג; בוטל הצורך בקבלת אישור מראש של מנהל רשות המיסים בעת מיזוגן של חברות בדרך של החלפת מניות ובעת ביצוע פיצול אנכי; קוצרה תקופת המגבלות החלה בעקבות מיזוגן של חברות בדרך של החלפת מניות והיא הועמדה על שנתיים ממועד המיזוג; צומצמו המגבלות החלות על קיזוז הפסדים בעקבות מיזוג סטטוטורי במקרים מסוימים ובוטלו המגבלות על קיזוז הפסדים החלות לאחַר פיצול; הורחבה האפשרות של שותפים בשותפות או בעלים משותפים בנכס להעבירו ללא חבות במס גם לחברה קיימת.

בהמשך לאמור, נבקש לעדכנכם בדבר פרסום תקנות מס הכנסה (מכירה שלגביה תום התקופה הוא במועד המכירה), התשע"ח-2017 ("התקנות) (קישור לתקנות).

במסגרת התקנות נקבע, כי מכירה שלגבּיה תום התקופה הוא במועד המכירה כאמור בפסקה (3) בהגדרה "תום התקופה" שבסעיף 102 לפקודה, כאמור, תכלול גם את שתי אלו ובלבד שניתן לכך אישור מראש של מנהל רשות המסים, בתנאים שהוא יורה:

• מכירה של כלל מניות העובדים שהוקצו לפי סעיף 102(ב) לפקודה (דהיינו, במסלול באמצעות נאמן) במסגרת מכירת מניות החברה המַַקצה* למי שרכש יחד עם מניות העובדים 80% לפחות מהון המניות המונפק של החברה המַקצה, ואינו קרוב של החברה המַקצה או של בעל מניות בחברה המַקצה, המחזיק בה למעלה מ-25%.
  * "חברה מקצה" מוגדרת כחברה מעבידה שמניותיה הוקצו לעובדים בהקצאת מניות לפי סעיף 102 לפקודה.

• מכירה של מניות במסגרת הליכי פירוק מרצון לפי חוק החברות, אשר בסמוך לה נמכרו פעילות החברה המַקצה* ונכסיה למי שאינו בעל שליטה בה, ובלבד שפרק הזמן שבין מכירת פעילות ונכסי החברה לבין מועד תחילת הליך הפירוק מרצון לא יעלה על 6 חודשים.
  * כהגדרתה לעיל.