הותר לפרסום פסק-הדין בעניין אילן שילוח: פתיחת שומה בהסכם לפי סעיף 147 לפקודה; תשלום בגין אי-תחרות

הותר לפרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אילן שילוח.

המערער היה בתקופה הנוגעת לערעור דמות מפתח בקבוצת הפרסום ורֶכֶש המדיה "מקאן" (McCann).
לדברי המערער, בשנת 2007, ולאחַר תקופה ארוכה בה הצעיד את המשרד להישגים עסקיים מרשימים ולמקום מוביל בענף הפרסום בישראל, גמלה בלבו ההחלטה לשנות את מסלולו המקצועי והוא ביקש לעזוב את מקאן ולפְנות לעיסוקים אחרים.
ביום 10.1.2008 חתם המערער על הסכם אי-תחרות ובנוסף חתם המערער (באותו יום) – באמצעות חברת פרדוקסאלי בע"מ (חברה פרטית בבעלותו) ("חברת פרדוקסאלי") – על הסכם למתן שירותים למקאן במתכונת מצומצמת.
בגדרו של הסכם אי-התחרות התחייב המערער להימנע מתחרות במקאן (ראו סעיף 19 לפסק-הדין) במשך שלוש שנים בתמורה לכ-81.4 מיליון ש"ח (20,350,000 דולר ארה"ב) על-פני כשלוש שנים.
באותה תקופה, ולדברי המערער כחלק משינוי מסלול הקריירה שלו, הֵחל המערער לפעול במסגרת שני מיזמים חדשים בענף ה"ניו מדיה" והאינטרנט.
בחודש מרץ 2008 פנה מיַיצגו של המערער אל המשיב (פקיד-שומה תל-אביב 1) בבקשה לפרוס את תשלום המס בגין התמורה מרֶווח ההון, לאור היותה בלתי-ודאית ולאור קבלתה לשיעורין, כך שאירוע המס ייקַבע לפי יום קבלת כל אחד מהתשלומים ולא לפי מועד חתימת הסכם אי-התחרות.
בעקבות זאת, נחתם בין המערער לבין המשיב "הסכם שומה" בו נקבע, בין היתר, כי "המס [על התקבולים העתידים להתקבל בהתאם להסכם אי-התחרות] ישולם בהתאם לשיעורי המס הקבועים בחלק ה' לפקודת מס הכנסה (20%)".
מאוחר יותר, במועד בלתי-ידוע בהמשכה של שנת 2008, נערכה תוספת להסכם השומה כשהפעם הצדדים היו המערער וחברת פרדוקסאלי מצד אחד והמשיב מצד שני. התוספת לא שינתה את שיעור המס החָל על התשלומים בגין אי-התחרות, אך צוין בה כי תשלומים אלה ידוּוחו כהכנסה בתיק של חברת פרדוקסאלי (שכּונתה שם "החברה המשפחתית") במקום בתיק הנישום, וזאת מטעמי נוחות טכניים ולבקשת המערער.
בחלוֹף כארבע שנים, פעל מי שהוסמך לפי סעיף 147 לפקודת מס הכנסה (רו"ח עפרי שלו, מנהל המחלקה המקצועית ברשות המיסים) והורה על "פתיחה" של שומות המערער לשנים 2010-2008. בעקבות זאת, הוּצא צו לפיו הכנסות המערער מכוח הסכם אי-התחרות תסוּוגנה כהכנסות פירותיות החייבות בשיעורי המס הרגילים. מכאן הערעור.

בית-המשפט, מפי השופט ה' קירש, קיבל את הערעור באופן חלקי (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, ולאחַר שהציג בהרחבה את נסיבות המקרה, ניתח השופט הירש את התפתחות ההלכה בנושא פתיחת הסכם שומה שקיבלה ביטוי בעניין אייזינגר (ע"א 3604/13).

לאחר מכן, בָּחן השופט קירש שתי שאלות שנגזרות מעֶמדת המשיב בתיק לפיה נעשתה טעות עובדתית מהותית באשר למטרת התשלומים ששולמו למערער וכי אף אם ייקַבע כי הסכומים שולמו עבוּר אי-תחרות, נעשתה טעות משפטית מהותית באשר לסיוּוגם לצורכי מס כרווחי הון ולא כהכנסה פירותית: האחת, האם הסכם השומה היה שגוי; ואם כן, האם השגיאה מַצדיקה ומחייבת פתיחתו של הסכם השומה בנסיבות הקונקרטיות, וזאת לאור ההלכות בסוגיה זו ואיזון האינטרסים הנדרש לצורך ההכרעה.

השופט קירש התחיל דווקא בטעות המשפטית הנטענת לגבי סיווג ההכנסה, דהיינו בָּחן את עמדת המשיב לפיה אף אם ניתן לומר כי התקבולים שולמו כנגד התחייבות שלא להתחרות, הרי הכנסה מעין זו היא פירותית באופיה, ובְּשל הסיווג השגוי בהסכם השומה אין חובה לכבדו. לדבריו, אם נסיבות המקרה היו נבחנות לאור הפסיקה כיום, ובייחוד לאחַר נתינתם של פסקי-הדין בעניין ניסים (ע"א 2640/11) ובעניין ברנע (ע"א 5083/13), אין כמעט ספק כי תתבקש המסקנה כי ההכנסה חייבת להיות מסוּוגת כפירותית ולא כהונית. ברם, הוסיף השופט קירש, קשה לומר כי "במשקפי 2008" – במועד החתימה על הסכם השומה – נעשתה טעות גמורה או מהותית בסיווג ההכנסה. בהתאם, קבע השופט קירש, כי אם סבר המשיב בעת חתימת הסכם השומה בשנת 2008 ו"במשקפי אותה שנה" כי תניית אי-תחרות לשלוש שנים ראויה למיסוי הוני, אזי לא הייתה בכך טעות מהותית, אם בכלל; וגם אם תמצי לומר כי כן הייתה בכך טעות, אפילו במשקפי 2008, אזי באיזון האינטרסים הכללי, אינטרס ההסתמכות היה כה חזק שפתיחת השומה בחלוֹף ארבע וחצי שנים מעת חתימתו לא יכלה לעמוד בדרישת ההגינות המוגברת הכרוכה בהפעלת הוראות סעיף 147 לפקודה במקרה של הסכמה בין הנישום לבין פקיד-השומה.

לאור מסקנתו האמורה, המשיך השופט קירש ובָּחן את השאלה עבוּר מה שולמו התקבולים, תוך שהוא קובע, כי בעניין זה נכשלו אנשי המשיב בזמן כריתת הסכם השומה בכך שלא חקרו האם לפי נסיבות המקרה התקבולים באמת שולמו במלואם בגין אי-תחרות. בהתאם, קבע השופט קירש, כי במישור העובדתי (קביעת מהות התקבולים) כן קיימת הצדקה לפתיחת הסכם השומה בהתאם לאמות המידה שנקבעו בהלכת אייזינגר. עם זאת, השופט קירש הוסיף וקבע, לאחַר ניתוח ארוך ומפורט (ראו סעיף 99 ואילך לפסק-הדין), כי לפחות חלק מהתקבולים בגין ההתחייבות לאי-תחרות שולמו בעקבות הֶסדרים אחרים שנעשו מעת לעת בגין המערער לבין מקאן בקשר לתגמולו כעובד הבכיר ביותר בקבוצה, כל שכן לאור העובדה שבעת חתימת ההסכם כבר היו קיימות תניות אי-תחרות בחלק מההסכמים הקודמים. בהתאם, העמיד השופט קירש את הסכום שהתקבל בגין אי-תחרות על סך של 45.5 מיליון ש"ח וקבע כי סכום זה יחויב במס רווחי הון, בעוד שהיתרה תחויב במס בשיעור רגיל.