ניכוי מס תשומות בידי חברת החזקות

במבזק מיום 11.10.2015 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין אוריינטל ספנות.
המערערת, אוריינטל ספנות בע"מ, והקמה בתחילת שנת 1999 ועסקה בתחום הספנות.
ביום 19.3.2007 התקשרה המערערת בהסכם מייסדים ("הסכם המייסדים") להקמת חברה עם חברת א. רוזנפלד ספנות בע"מ ("רוזנפלד"), בגדרו הקימו השתיים את חברת גרין ספנות בע"מ ("גרין"). למערערת הוקצו מחצית מהון המניות המונפק של גרין ומחצית ממניות הניהול שהונפקו; ואילו המחצית השנייה של הון המניות המונפק ומניות הניהול הוקצו לרוזנפלד.
בהתאם להסכם המייסדים וכפי העולה מדו"חותיה הכספיים של המערערת לתקופת השומה, הפסיקה המערערת את פעילותה העסקית בתחום הספנות, וזאת הָחל מיום 1.5.2007.
בדו"חותיה הכספיים ציינה המערערת תחילה, כי היא עוסקת במתן שירותי ייעוץ וניהול לגרין בהתאם לתוספת להסכם המייסדים; ולאחר מכן ציינה, כי היא עוסקת במתן שירותי ייעוץ וניהול לחברות המוחזקות על-ידיה.
הכנסותיה המדוּוחות של המערערת בתקופה נשוא השומה (ינואר 2008–דצמבר 2012) הינן ברובן הכנסות מדיבידנד וכן הכנסות מדמי ייעוץ לגרין.
ביקורת שערך המשיב (מנהל מע"מ חיפה) למערערת הובילה להוצאת שומת תשומות במסגרתה קבע המשיב, כי המערערת ניכתה שלא כדין את מס התשומות בחשבוניות מס שהוצאו לה על-ידי חברת עו"ד ענת מולסון. זאת, בטענה כי לא הוכח קיומה של עסקה בין עו"ד מולסון או חברת עו"ד ענת מולסון לבין המערערת.
על שומת התשומות הגישה המערערת השגה.
לטענת המשיב, במסגרת הדיון בהשגה נתחוור לו כי המערערת היא חברת החזקות ואיננה חברת ספנות, ועל-כן, ובהיעדר תגובה מצד המערערת בעניין זה ומשהתקרב מועד ההתיישנות למתן ההחלטה בהשגה, הוּצאה למערערת שומה (לצד ההחלטה בהשגה) בגדרהּ לא הותר למערערת ניכוי מס התשומות הכלול בחשבוניות שהוצאו על-ידי עו"ד מולסון, הן מחמת הנימוק שמדובר בחשבוניות שהוצאו שלא כדין בהיעדר עסקה בין עו"ד מולסון לבין המערערת, והן מחמת היות המערערת חברת החזקות המפיקה הכנסות מדיבידנד שאינן חייבות במע"מ. עוד ובנוסף, קבע המשיב כי גם תשומות כלליות של המערערת אינן מותרות בניכוי במלואן אלא בשיעור 25% בלבד, בהיותן הוצאות מעורבות.
המערערת הגישה ערעור לבית-המשפט המחוזי בחיפה הן ביחס לאי-מתן ההיתר לניכוי מס התשומות בגין חשבוניות עו"ד מולסון והן בשל אי-מתן ההיתר לניכוי מס התשומות בְּשל ההוצאות הכלליות. עם זאת, בתחילת ישיבת ההוכחות הודיעה המערערת על רצונה למחוק את ערעורה בכל הקשור והמתייחס לחשבוניות שהוצאו לה על-ידי עו"ד מולסון.
לטענת המערערת – שהוכתרה בכותרת "מחיקת השומה על הסף" – יש להורוֹת על ביטול ההחלטה בהשגה על שומת התשומות שהוּצאה לה, בכל הקשור והמתייחס לניכוי התשומות הכלליות על-בסיס הטענה כי המערערת היא חברת החזקות. זאת, בעיקר מחמת שלעמדת המערערת הטענה בדבר היותה חברת החזקות לא הועלתה על-ידי המשיב בדיון בשלב א' ובשומת התשומות ולא נדונה קודם לדיון בהשגה.
עוד ובנוסף עוררה המערערת טענה באשר לנטל הראיה בערעור, כאשר לשיטתה נטל הראיה מוטל על כתפי המשיב, מאחַר ופנקסיה לא נפסלו ועסקינן בסוגיה פנקסית.
בית-המשפט המחוזי בחיפה, מפי השופטת א' וינשטיין, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרשה השופטת וינשטיין לשאלה האם יש מקום להורוֹת על "ביטול השומה על הסף" ודחתה את טענות המערערת בעניין זה, תוך שהיא קובעת, בין היתר, כי המשמעות הראויה והנכונה שיש לייחֵס לסמכותו של מנהל מע"מ בסעיף 82(ב) לחוק מע"מ להגדיל את השומה היא כי למפקח הדן בשלב ההשגה מוקנית הסמכוּת לא רק לטפל בסוגיות שכבר נדונו במסגרת שומת שלב א', אלא מוסמך הוא לבחון ולטפל בסוגיות חדשות שעולות במהלך הדיון, בכפוף למתן הזדמנות נאותה לנישום להשמיע בפניו את טענותיו (וראו בעניין זה, את התייחסותה של השופטת וינשטיין לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין הקודחים שבת (ע"א 8305/06)).
לאחר מכן, התייחסה השופטת וינשטיין לטענת המערערת ביחס לנטל הראיה (טענה שהועלתה, לדבריה של השופטת וינשטיין, "בשפה רפה" בסיכומי המערערת), וקבעה – תוך שהיא מתייחסת לפסקי-הדין של בית-המשפט העליון בעניין זאב שרון (ע"א 3886/12) וסימקו אחזקות (ע"א 6364/12) – כי שאלת ייחוס התשומות הכלליות לעסקאות החייבות במס של המערערת (קרי: מתן שירותי הייעוץ לגרין) היא שאלה שאת התשובה לה לא ניתן לדלוֹת מספרי המערערת, וממילא אין מדובר בשאלה פנקסית אלא בשאלה לבר-פנקסית. בעניין זה, הוסיפה השופטת וינשטיין וציינה, כי טענות המערערת באשר לנטל הראיה ביחס לשומת תשומות, אין בהן רבותא במועד בהן הועלו, בשלב הסיכומים. זאת, מאחַר וכפי שנקבע פעמים רבות בפסיקה, ככלל, מוטל נטל השכנוע ונטל הבאת הראיות על כתפי המערער, בהיותו "המוציא מחברו", אך יש וסדר הבאת הראיות ישתנה ככל שייקבע כי נטל הבאת הראיות (להבדיל מנטל השכנוע) מוטל על המשיב, אם ספרי המערער לא נפסלו ואם מדובר בסוגיה פנקסית. אלא מאי, המערערת לא הגישה בקשה בעניין נטל הראיה בשלב קדם המשפט, כך שממילא המערערת היא זו שפתחה בהבאת הראיות. נטל השכנוע מוטל על כתפי המערערת על-פי הדין, בין כך ובין כך. מסיבה זו, טיעונה של המערערת נותר אקדמי לחלוטין בנסיבות העניין.
לבסוף, נדרשה השופטת וינשטיין לשאלה שבמחלוקת וקבעה, לאחַר שסָקרה את הוראות הדין הרלבנטיות, כי המערערת הינה חברת החזקות, דהיינו חברה אשר עיקר פעילותה אינו חייב במע"מ; ואילו פעילותה החייבת במע"מ – מתן שירותי ייעוץ וניהול – הינה פעילות שנלווית להחזקותיה במניות החברות המוחזקות ואיננה עיקר פעילותה, לא מהותית ולא כלכלית.
עוד קבעה השופטת וינשטיין, כי המערערת לא עָמדה בנטל הראיה להוכיח כי התשומות הכלליות הוצאו כולן בקשר עם עסקאותיה החייבות במס, קרי: בקשר עם מתן שירותי הייעוץ והניהול לגרין, וממילא אין היא זכאית לניכוי מלוא התשומות כאמור, אלא לרבע מהן בלבד.