חברת משלח יד זרה | הוצאות כיבוד מחוץ למקום העסק | מיסוי מלגות לפרופסורים | שינוי סיווג ממלכ"ר לעוסק | סיווג כ"איגוד מקרקעין" | היטל עובדים זרים ועוד
13/10/2016
חוזר מס הכנסה בנושא חברת משלח יד זרה
במבזק מיום 26.12.2013 דיווחנו אודות פרסום חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 198), התשע"ד-2013 ("התיקון") (קישור לתיקון), בגדרו אוגד ההסדר בדבר חברה נשלטת זרה ובדבר חברת משלח יד זרה תחת פרק רביעי 1 לפקודה, כשבמקביל בוצעו שינויים מהותיים בכללי המיסוי החָלים של שני סוגי החברות האמורות.
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי רשות המסים פרסמה את חוזר מס הכנסה (קישור לחוזר), שעניינו בכללי המיסוי החָלים על חברת משלח יד זרה בעקבות אותו תיקון 198.
מתקן תיירותי ללינה
פורסמה החלטת מיסוי מס' 8394/16 (קישור להחלטה).
עניינה של ההחלטה בחברה תושבת ישראל שהינה הבעלים של בית מלון ואשר התקשרה בהסכם להשכרתו לתקופה ארוכה עם חברה שעיסוקה ניהול ותפעול בתי מלון.
החברה פנתה לחטיבה המקצועית ברשות המיסים בבקשה לקבל את אישורה כי בידי החברה "מתקן תיירותי ללינה" (כהגדרתו בסעיף 18א(א) לחוק) המהווה "מפעל מוטב" בהתאם להוראות סעיף 51 לחוק לעידוד השקעות הון.
במסגרת ההחלטה נדחתה הבקשה ונקבע, כי הכנסות החברה אינן הכנסות משירותי לינה (כמשמעותן בהגדרת "מתקן תיירותי ללינה") אלא הכנסות מהשכרת נכס, ולפיכך אינן מהוות הכנסות מוטבות (כהגדרתן בסעיף 51 לחוק).
פסק-הדין בעניין מהילי בע"מ – הוצאות כיבוד מחוץ למקום העסק
עניינו של פסק-הדין בבקשה לאישור כתובענה ייצוגית תביעה שהגישה המבקשת כנגד רשות המיסים בנושא התרתן בניכוי של הוצאות כיבוד שהוצאו שלא במקום העיסוק של הנישום.
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד (בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים), מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, דחה את הבקשה (קישור לפסק-הדין).
השופט בורנשטין ניתח את הוראות סעיפים 17 ו-31 לפקודת מס הכנסה כמו גם את הוראות תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסויימות), התשל"ב-1972 ("התקנות") (ובפרט את תקנה 2(1) לתקנות) וקבע, כי הוראות הדין אינן מאפשרות ניכוי הוצאות כיבוד שהוצאו שלא במקום עיסוקו של הנישום.
השופט הוסיף וקבע, כי אין לקבל את טענתה החלופית של המבקשת לפיה יש לראוֹת בבתי הקפה כחלק ממקום העיסוק בְּשל קיומן של פגישות עסקיות תדירוֹת בהם, שכּן קבלת טענה זו תרוקן מכל תוכן את הגדרת "מקום עיסוק" כפי שהוּספה בתיקון לתקנות והמתייחסת למקום שבּו מנהל הנישום דרך קבע את עיסוקו.
לאור קביעותיו אלו, קבע השופט בורנשטין, כי המבקשת אינה עומדת בתנאי הראשון הקבוע בהוראת סעיף 8(א) לחוק תובענות ייצוגיות, דהיינו כי אין לאשר את התובענה שהוגשה על-ידי המבקשת כתובענה ייצוגית מאחַר ואינה מעוררת שאלה משפטית שיש אפשרות סבירה שתוכרע לטובת הקבוצה.
השופט הוסיף וציין, כי אין מקום לאשר בקשה לתובענה ייצוגית בתחום דיני המס וזאת בטרם מיצה המבקש את המסלול "השומתי", בעוד שבמקרה דנא המבקשת כלל לא דרשה בניכוי הוצאות כיבוד שלא במקום העיסוק במסגרת הדוחות השנתיים שהוגשו על-ידה.
מיסוי מלגות לפרופסורים – פסק-הדין בעניין פרופ' קרצ'מר, עדיאל ובר
המערערים (פרופ' דוד קרצ'מר שהינו פרופ' למשפטים, פרופ' עדיאל שרמר שהינו היסטוריון ופרופ' ישי בר שהינו פרופ' למשפטים ומומחה לדיני מיסים), שלושה חוקרים ידועי שם בתחום האקדמי, הוזמנו על-ידי אוניברסיטת ניו-יורק לשהוֹת בה במהלך שנה אקדמית, כחוקרים במכונים חדשים שנפתחו בה.
כל אחד מהם קיבל מילגה מאוניברסיטת ניו-יורק, עליה דיווח לרשות המיסים כסכום שאינו חייב במס הכנסה.
המשיב, פקיד-שומה ירושלים, החליט שלא לקבל את עמדת החוקרים וקבע להם שומות בצו תוך חיובם בקנס גירעון. מכאן הערעורים.
בית-המשפט המחוזי בירושלים, מפי השופט א' דורות, דחה את הערעורים (קישור לפסק-הדין).
השופט דורות נדרש לעקרונות המיסוי הנדרשים לנושא ובכלל זאת לתורת המקור והוראות הפטוֹר ממס הקבועות בסעיף 9(29) לפקודת מס הכנסה.
לגופו של עניין, קבע השופט דורות, לאחַר בחינת הראיות שהוצגו בפניו, כי ניתנה על-ידי המערערים תמורה בעד המלגה שקיבלו ואין מדובר במתנה או בפרס מן הסוג שהוראות הפקודה אינם חלות לגביהם.
השופט דורות הוסיף וקבע שאין לקבל את טענת המערערים כי מדובר במלגת הצטיינות, שכּן מדובר בתשלום שנועד לשכנע את המערערים להעדיף את השהוּת בניו-יורק על-פני אלטרנטיבות אחריות ולקיים את המערערים במהלך השנה האקדמית.
השופט דורות קבע, כי מבין המקורות המנויים בסעיף 2 לפקודה, יש לסוַוג את המלגה שקיבלו המערערים כהכנסה ממשלח-יד לפי סעיף 2(1); כי סעיף 2(10) לפקודה אינו רלבנטי לאור הסיווג האמור; וכי האפשרות החלופית שנקבעה על-ידי המשיב, על-פי סעיף 2(7) לפקודה, אינה מתאימה, שכּן מדובר במקור הכנסה פסיבית שאינו מאפיין את פעילותם של המערערים, אשר הניבה את ההכנסה כתוצאה מיגיעה אישית.
לבסוף, קבע השופט דורות, כי אין מקום, בנסיבות המקרה, לחיֵיב את המערערים בקנס גירעון, שכּן הם פעלו בתום-לב ואין לייחֵס להם רשלנות.
סיווג כ"איגוד מקרקעין"
במבזק מיום 28.8.2011 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין אספן בניה ופיתוח בע"מ (קישור לפסק-הדין).
באותו מקרה, קיבלה הוועדה את הערר וקבעה, כי לב הדר – גיל הזהב, שותפוּת מוגבלת שבבעלותה מקבץ דיור, אינה איגוד מקרקעין כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין. זאת, בין היתר לאור המוניטין של השותפוּת.
ביום 13.1.2014 פורסם פסק-הדין של בית-המשפט העליון (קישור לפסק-הדין).
בית-המשפט העליון, מפי השופט א' רובינשטיין (בהסכמת השופטים י' דנציגר וד' ברק-ארז) קיבל את הערעור שהוגש על-ידי מנהל מיסוי מקרקעין.
השופט רובינשטיין קבע, תוך שהוא מַפנה לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין וילאר נכסים (ע"א 6340/08), כי זכות הבעלוּת של השותפוּת במקרקעין מקפלת בתוכה גם את זכויותיה לפי ההסכם עם משרד הבינוי והשיכון, ומשכך לא ניתן לראוֹתן כנכס נפרד המצוי בידי השותפוּת. עוד קבע השופט רובינשטיין, כי המוניטין שייך לאחת השותפוּת המוגבלות בשותפוּת, ולא לשותפוּת עצמה, וממילא אין במוניטין האמור כדי להוציא את השותפוּת מגֶדר הגדרת המונח איגוד מקרקעין.
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי פורסם פסק-הדין של ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין אחזקות ליגת בע"מ ואח'.
עניינו של פסק-הדין בחמישה עררים העוסקים כולם בשאלת סיוּוגם של שני תאגידים כ"איגוד מקרקעין" כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין (וכנגזר מכך, בשאלת החבות במס רכישה בגין רכישת הזכויות בתאגידים אלה): האחד, חברת ליגד תעשיות בע"מ; והשני, אותה שותפות מוגבלת לב הדר – גיל הזהב.
ועדת-הערר (השופט ר' סוקול – יו"ר, רו"ח ג' יחזקאלי-גולן ורו"ח ש' פטנברג – חברים) דחתה את העררים (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרשה ועדת-הערר להגדרת המונח "איגוד מקרקעין" כמו גם לפסקי-הדין שדנו בהגדרה זו.
לאחר מכן, בָּחנה הוועדה את שאלת סיוּוגה של חברת ליגד תעשיות בע"מ ("ליגת תעשיות" או "ליגת") כ"איגוד מקרקעין" וקבעה, כי אכן מדובר באיגוד כאמור. זאת, לאחר שדחתה את טענותיהם השונות של העוררים בעניין זה ובכלל זאת שבבעלות ליגד תעשיות מניות בחברה אחרת שאינה איגוד מקרקעין והחזקה זו מוציאה את ליגת מהגדרת "איגוד מקרקעין" (הוועדה קבעה, כי טענה זו לא הוּכחה כראוי וכי אין מדובר בהחזקה של נכס השולל את מעֲמדה של ליגת כ"איגוד מקרקעין"); שליגת תעשיות אינה חברה יזמית בתחום הנדל"ן ושהמקרקעין מוחזקים בידה כמלאי עסקי (הוועדה קבעה, כי המקרקעין אינם מהווים בבחינת מלאי עסקי בידי ליגת, וממילא לא נדרשה לסוגיית סיווג חברות יזמיות או חברות קבלניות כ"איגוד מקרקעין"); שליגת תעשיות הינה Going Concern (הוועדה קבעה, כי לליגת אין כל מנגנון ואין נכס כלשהו הנובע מפעילות ניהול עסקים וכי בכל מקרה העובדה כי לאיגוד כלשהי פעילות עסקית מוצלחת והוא מוגדר Going Concern אינה מלמדת כי יש לו נכס בלתי-מוחשי שאינו נטרלי ואינו טפל למטרת החברה); שלליגת הפסק עסקי מועבר המהווה נכס פיננסי המוציא את החברה מגֶדר הגדרת "איגוד מקרקעין" (הוועדה קבעה, כי אין מדובר ב"נכס" סחיר, הוא אינו תורם לייצור הכנסה והחזקתו אינה חלק אינטגרלי ממטרות החברות, ועל-כן אין בקיומו כדי לשנות את סיווג החברה); שליגת הפיקה הכנסות ממתן שירותי ייעוץ (הוועדה קבעה, כי ליגת שימשה רק "צינור" להעברת כספי הייעוץ למי שנתן אותם בפועל); ושיש לליגת נכסים נוספים שאינם ניטרליים ואינם טפלים, ובכללם מזומנים, זכויות לקבלת דמי ייזום והלוואה לזמן ארוך (הוועדה קבעה, כי נכסים אלה אינם משנים את סיוּוגה של ליגת כ"איגוד מקרקעין" וכי לא הוכח שלליגת הכנסות מנכסים אלה).
ועדת-הערר המשיכה ונדרשה לשאלת סיוּוגה של השותפוּת המוגבלת כ"איגוד מקרקעין", וזאת לאחר שהִבהירה בראשית הדברים, כי קביעת בית-המשפט העליון התייחסה לשנת 2008, וממילא אינה משתיקה את הצדדים מלטעון כי מעֲמדה שוּנה וכי במועד הרלבנטי לעררים (שנת 2012) היא חדלה מלהיות "איגוד מקרקעין" כאמור (וראו בעניין זה, את התייחסות הוועדה להלכה בנוגע ל"מעשה בית דין" בערעורי מס בסעיף 72 לפסק-הדין ואילך).
הוועדה קבעה, כי העוררים לא הצביעו על כל שינוי המצדיק את שינוי מעֲמדה של השותפוּת משנת 2008, וזו נותרה בגֶדר "איגוד מקרקעין".
שינוי סיווג ממלכ"ר לעוסק
במבזק מיום 27.9.2012 נדרשנו לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין עיריית אשקלון (ע"א 1919/10).
באותו מקרה, מָכְרה המערערת, העיריית אשקלון, 53 מגרשים לאנשים פרטיים, בסכום של כ-5 מליון דולר, לאורך כארבע-חמש שנים, במסגרת פרוייקט "בנה ביתך" בשכונת "אפרידר" בעיר.
המשיב, מנהל מע"מ, הפעיל את סמכותו לפי סעיף 58 לחוק מע"מ וקבע, כי על אף שהעירייה מוגדרת כמלכ"ר, יש לסוַוג את מכירת המגרשים כפעולה עסקית החייבת במע"מ.
העירייה ערערה על החלטת המנהל לבית-המשפט המחוזי בבאר-שבע, וזה קיבל את ערעורה וקבע, כי מכירת המגרשים הייתה בגֶדר פעילות מלכ"רית. על קביעה זו ערער מנהל מע"מ לבית-המשפט העליון.
בית-המשפט העליון קיבל ברוב דעות (השופטים י' דנציגר וי' עמית, כנגד דעתה החולקת של המשנָה לנשיא, השופטת מ' נאור) את הערעור וקבע, כי לצורך סיווג אופיָה של פעילות מסוימת של מלכ"ר, יש לבחון גם את המטרה הזמנית שעומדת בבסיס אותה פעילות, דהיינו האם פעילות המלכ"ר בתחום מסוים היא כזו שמטרתה להפיק רווח, גם אם המטרה הסופית של הרווח נועדה לשַמש את המלכ"ר בפעילותו. תשובה חיובית לשאלה זו, על רקע ובצירוף המבחנים והשיקולים הנוספים שפורטו בהלכת בשערייך ירושלים (ע"א 767/87), יכולים להצדיק את שינוי הסיווג באותה פעילות.
לאור האמור, ובהתחשב בהיקף הפעילות, מִשכה והרווח הנכבד שנצמח לעירייה בצידה, כמו גם לאור העובדה שהמכירה נעשתה במחירי השוק כולל מע"מ (מבלי שהעירייה נדרשת להעביר את המע"מ), נקבע, כי אכן מדובר בפעילות עסקית החייבת במע"מ.
ביום 7.8.2014 פורסמה החלטתו של בית-המשפט העליון בעתירה לדיון נוסף שהוגשה על-ידי העירייה (קישור להחלטה).
בית-המשפט העליון, מפי הנשיא' א' גרוניס, דחה את העתירה, בקובעו, כי לא התקיימו התנאים לקיום דיון נוסף (ראו בעניין זה את סעיף 15 להחלטה).
לאחַר שסוגיית סיווג המערערת לעניין פעילותה במכירת המגרשים הפכה סופית ונקבע, כאמור, כי הייתה זו פעילות עסקית לכל דבר ועניין, העלתה המערערת שלוש טענות נוספות הנוגעות לשומה שהוּצאה לה על-ידי המשיב: האחת, ששומות העסקאות שהוּצאו לה בטלות מעיקרא משהוּצאה בניגוד להוראות סעיף 64(ג) לחוק מע"מ (המורה על עיכוב ביצועה של החלטת המנהל) ובלא שהמשיב נטל את רשותו של בית-המשפט להוציאן; השנייה, ולחילופין, כי שינוי סיווג המערערת לצורך מכירת המגרשים אינו חל רטרואקטיבית ביחס לכל העִסקות אלא רק מיום החלטת המנהל; והשלישית, וזאת לחילופי חילופין, כי אם תתקבל עמדת המשיב והשומות לא תתבטלנה במלואן, אזי אין לחייבהּ בהפרשי הצמדה וריבית עוֹבר למועד ההודעה על שינוי הסיווג וכי בנסיבות המיוחדות של מקרה זה אין להשית עליה ריבית והפרשי הצמדה בגין התקופה עוֹבר למתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון.
בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע, מפי השופטת ר' ברקאי, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
היטל עובדים זרים ונקודות זיכוי – פסק-הדין בעניין טלרן אחזקות
זהו פסק-דין בערעור על שומות ניכויים לשנות-המס 2005–2010 שהוציא המשיב, פקיד-שומה אילת, למערערת, ובגדרו חויבה המערערת בתשלום היטל בגין העסקת עובדים זרים, בהתייחס למבקשי מקלט מסודן ומאריתריאה.
מחלוקת נוספת נעה סביב שאלת זכאותם של העובדים הזרים לנקודות זיכוי.
בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע, מפי השופט ג' גדעון, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין), תוך שהוא חוזר על הנימוקים שניתנו על-ידו בפסקי-הדין בעניין סעד (ע"מ 9266-03-14), ואקאנס מלונות (ע"מ 26687-01-14) ומאה אחוז גיוס והשמת כח אדם (ע"מ 59357-11-14).
נזכיר, כי בעניין עומר הנדסה (ע"מ 8363-10-14) קיבל בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט מ' אלטוביה, את הערעור שהוגש על-ידי משרדנו וקבע, כי העובדים הזרים זכאים לנקודות זיכוי בהתאם לכללי מס הכנסה (נקודות זיכוי לתושב חוץ זכאי), התשס"ז-2007.
פסק-הדין בעניין משה הר שמש
עניינו של פסק-הדין בעתירה למתן צו על תנאי המורה למשיבים – מנהל רשות המיסים והיועץ המשפטי לממשלה – לנמק "מדוע לא יכבדו המשיבים את החוקים המתייחסים נקודתית לאופן משלוח מסמכים לנישומים בדואר רשום".
בעקבות העתירה בוצעו בדיקות שונות וכן המשיבים הודיעו לבית-המשפט העליון כי הם מקבלים שסעיף 149 לפקודת מס הכנסה מחיֵיב את רשות המיסים להמציא לנישומים ששמם מופיע ברשימת שומה ושנערכה להם שומה לפי הפקודה, הודעה בדואר רשום או במסירה ביד.
עם זאת, העותר לא הסתפק בכך ולגישתו כל הודעה מטעם רשות המיסים יש להמציא לנישום באמצעות משלוח דואר רשום.
בית-המשפט העליון, מפי השופטים נ' הנדל, צ' זילברטל וד' ברק-ארז, דחה את העתירה (קישור לפסק-הדין).
נקבע, כי העתירה, כפי שהוגשה, אינה מתאימה לבירור נוסף, והיא, כפי שנוּסחה, כללית וערטילאית.
עם זאת, לאור תרומתו של העותר, בעצם הגשת העתירה, לחֵלק מהסוגיות בדבר המצאת חומר לנישומים באמצעות דואר רשום – שאף הביאה לשינוי מסוים בהתנהלות רשות המיסים – נפסקו לטובתו הוצאות.