פסק-דין חדש: סיוּוגה של הכנסה מהשכרת מבנה תעשייה, שיעור הפחת המותר בניכוי והוצאות מימון

פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין אדווטק טכנולוגיות חדשניות בע"מ (קישור לפסק-הדין).

רקע עובדתי
המערערת, חברה תעשייתית שהתאגדה בישראל, נוסדה בשנת 1990.
בשנת 1991 הוכרה המערערת כמפעל מאושר על-פי החוק לעידוד השקעות הון.
בשנים 1994–1995 הקימה החברה, בפארק שבתרדיון, מבנה תעשייה בשטח של 2,350 מ"ר. עם סיום הקמתו של המבנה, העבירה אליו המערערת את כל פעולות הייצור. לגרסתה, היא השתמשה במחצית משטח המבנה בלבד ואת יתרתו השכירה לגורמים שונים. השכרה זו אושרה על ידי מרכז ההשקעות.
בשנת 2000 הִפסיקה המערערת את כל פעולות הייצור וממועד זה ואילך הסתפקה בהשכרת חלקים מהמבנה לחברת שונות, כגון החממה הטכנולוגית משגב-כרמיאל וחברות הזנק שונות.
אין חולק כי פרט לדמי השכירות לא היו לחברה מאז שנת 2002 הכנסות נוספות.
המערערת הגישה דו"חות על הכנסותיה לשנות-המס 2002–2006.
בדו"חותיה סיוְוגה המערערת את הכנסותיה מהשכרת חלקי המבנה כהכנסות מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה.
הואיל ובשנות פעילותה של המערערת עד שנת-המס 2002 נצברו לה הפסדים מפעולותיה העסקיות, ביקשה המערערת לקזז את ההפסדים הצבורים מהכנסותיה בְּשל השכרת המבנה. זאת, בהתאם להוראות סעיף 28(ב) לפקודה.
המערערת אף ביקשה לקזז מהכנסותיה הוצאות מימון. מדובר בהוצאות מימון שהוציאה, לטענתה, בְּשל הלוואה שנטלה לשם מימון בניית המבנה.
המערערת ניכתה בדו"חותיה פחת בשיעור 10% בגין המבנה. זאת, מהטעם שמדובר ב"בנין של חברה תעשייתית" שבגינו ניתן לדרוֹש פחת בשיעור 5% על-פי תקנות מס הכנסה (תיאומים בשל אינפלציה) (שיעורי פחת), התשמ"ו-1986 ("תקנות הפחת מכוח חוק התיאומים") בתוספת כפל פחת מכוח הוראות תקנות מס הכנסה (פחת), 1941 ("תקנות הפחת").

המשיב לא קיבל את דו"חותיה והצהרותיה של המערערת.
את ההכנסות מהשכרת חלקי המבנה סיוֵוג המשיב כהכנסה פסיבית מהשכרה לפי סעיף 2(6) לפקודה, וכנגזר מכך, לא התיר את קיזוז ההפסדים העסקיים המועברים כנגד ההכנסות מהשכרת הנכס.
כמו-כן, המשיב לא התיר בניכוי את מלוא הוצאות המימון ואת מלוא ניכוי הפחת בגין המבנה, אלא רק בגין אותו חֵלק מהמבנה שהושכר, וזאת כנגזר מהשטח המושכר.
באשר לשיעור הפחת, טען המשיב, כי המערערת לא עָסקה בשנות-המס שבמחלוקת בפעילות ייצור, וממילא היא זכאית לפחת בשיעור 4% בלבד, וזאת בהתאם לתקנות הפחת. 

פסק-הדין
בית-המשפט המחוזי בחיפה, מפי השופט ר' סוקול, דחה את הערעור, ברובו.
ראשית, נדרש השופט סוקול לשאלה, האם השכרת חלקי המבנה התעשייתי עולה כדי עסק או שמא מדובר בהכנסה פסיבית.
השופט סוקול בחן את נסיבות המקרה וקבע, כי אין מדובר בעסק: המערערת אינה עוסקת בהשכרת נכסים; למערערת אין מנגנון כלשהו; הכנסותיה אינן פרי של יגיעה אישית של עובדיה, שלוחיה, או מי מטעמה; היקף הנכסים המושכרים אינו רב; אין שינויים רבים בשכירות, אין מערכת ניהול חשבונות ענפה, אין מערכת פרסום ושיווק ואף לא הובאו ראיות על עבודות לאחזקת המבנה, לשימורו ולשיפורו; המערערת אינה נותנת שירותים כלשהם לשוכרים ומטרת השכירות הינה למעשה השגת תשואה על ההון שהושקע בבנייה.
השופט סוקול הוסיף וקבע, כי מטרת הקמת המבנה הייתה לשַמש את פעילותה התעשייתית של המערערת, ולשם כך אף קיבלה את אישור מרכז ההשקעות. לשיטתו, השכרת חלקי המבנה לא הייתה מטרתה העיקרית של המערערת וזו הֵחלה בהשכרת המבנה רק לשם ניצול אותו חֵלק שלא שימש אותה, ועם הפסקת פעילות הייצור עשתה כך על-מנת להחזיר לעצמה תשואה כלשהי על ההון שהושקע. הכנסה שכזו, קובע השופט סוקול, מהווה הכנסה פסיבית הנופלת לגֵדר הוראת סעיף 2(6) לפקודה ולא לסעיף 2(1).
לאור כל זאת, קבע השופט סוקול, כי המערערת לא הייתה זכאית לקזז את הפסדיה העסקיים המועברים כנגד ההכנסה מדמי שכירות בשנות-המס הרלבנטיות.

השופט סוקול המשיך ונדרש לשאלת ניכוי הוצאות המימון והוצאות הפחת וקבע, כי אין חולק שהמבנה ניתן לחלוקה והושכרו רק חלקים ממנו. לדבריו, אין מדובר במצב שבו השכרת חֵלק מהמבנה מנעה שימוש ביתרת המבנה (מצב שאם היה מתקיים – קובע השופט סוקול – ייתכן וניתן היה להתיר את ניכוי מלוא ההוצאה), אלא במצב שבו המערערת, משיקולים כלכליים, נמנעה מלעשות שימוש ביתרת המבנה.
בהתאם, קבע השופט סוקול, כי משבחרה המערערת לפצל בפועל את המבנה בין החלקים המושכרים לחלקים ששימשו אותה לייצור או שהוחזקו על-ידה כהשקעה בלבד, הרי שהיא רשאית לנַכּות רק חֵלק יחסי של ההוצאות בהתאם לחֵלק היחסי של המבנה ששימש אותה לייצור ההכנסה.

באשר לשיעור הפחת אותו הייתה המערערת זכאית לדרוש בניכוי, קבע השופט סוקול כי הדין עם המשיב.
לדבריו, תקנות הפחת מכוח חוק התיאומים קובעות פחת בשיעור 5% למבנה של חברה תעשייתית "המשמש מפעל תעשייתי שבבעלותה", כאשר בשנות-המס שבמחלוקת המבנה לא שימש למפעל תעשייתי אלא להשכרה בלבד.
עוד קבע השופט סוקול, כי כפל-הפחת על-פי תקנות הפחת מוקנה לבניינים המשַמשים לבתי חרושת, בעוד שהמבנה נשוא ענייננו לא שימש בית חרושת כאמור.