ביהמ"ש העליון: פטוֹר ממס שבח במכירת דירה על-ידי נאמן בפשיטת רגל של אדם שנפטר

פורסם פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין עזבון המנוח שמחה איתן ז"ל (קישור לפסק-הדין).

ביום 10.8.2003 הכריז בית-המשפט המחוזי בתל-אביב על שמחה איתן ("איתן") כפושט רגל ומינה את עו"ד מיכה צמיר לנאמן על נכסיו ("הנאמן").
כשנה מאוחר יותר, ובטרם הסתיימו הליכי פשיטת הרגל, הלך איתן לבית עולמוך, אך לבקשת הנאמן ומכוח סעיף 189 לפקודת פשיטת הרגל, הורה בית-המשפט המחוזי ביום 10.5.2004 על המשך הליכי פשיטת הרגל בעניינו.
במסגרת זו, התקשר הנאמן ביום 2.8.2007 בהסכם למכירת זכויותיו של איתן בשלוש דירות וביקש מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב, פטוֹר ממס שבח לגבי אחת מהדירות לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין. זאת, בטענה, כי איתן לא מכר דירת מגורים בפטוֹר ממס שבח בארבע השנים שקָדמו לעסקה.
מנהל מיסוי מקרקעין דחה את הבקשה, בקובעו כי זכותו של איתן לפטוֹר מתשלום המס פקעה עם פטירתו.

בהחלטתה מיום 12.12.2010 (ו"ע 1061/09) קבעה ועדת-הערר שלידי בית-המשפט המחוזי בתל-אביב ברוב דעות (השופטת בדימ' ר' שטרנברג-אליעז ועו"ד ד' מרגליות), כי ליורשי פושט רגל אין כל זכות בנכסיו עד לסיום הליכי פשיטת הרגל, משום שאֶלה הוקנו לנאמן על-פי חוק. לפיכך, קבעה הוועדה, אין להחיל במקרה זה את סעיף 5(ג) לחוק מיסוי מקרקעין הקובע הוראות בדבר חבותם במס של היורשים בעת מכירת זכות במקרקעין הנמנית עם נכסי עיזבון.
עוד קבעה הוועדה, כי במקרה זה חל סעיף 3 לחוק מיסוי מקרקעין הקובע, כי בעת מכירת זכות על-ידי נאמן בפשיטת רגל יחושב המס כאילו נמכרה על-ידי החייב עצמו, וזאת גם בכל הנוגע לפטוֹרים להם הוא זכאי.
הוועדה הוסיפה וקבעה, בדעת רוב, כי אין במקרה זה תחולה להלכה שנפסקה בעניין אברמן (ע"א 8265/03) לפיה עיזבון פושט רגל אינו זכאי לעשות שימוש בפטוֹר ממס שבח שעמד לזכות החייבת המנוחה. זאת, משום שבעניין אברמן בהבדל ממקרה זה, לא הייתה הנישומה פושטת רגל טרם פטירתה ועזבוֹנה הוא שהוכרז לאחַר פטירתה כעיזבון שיש לנהל בפשיטת רגל.
הוועדה הוסיפה וציינה, כי היה על הנאמן לבקש את רשות בית-המשפט בהליך פשיטת הרגל לעשות שימוש בפטוֹר המגיע לחייב, ובהתאם, היא התנתה את מתן הפטוֹר בהמצאת אישור כאמור שיינתן על-ידי בית-המשפט ויוצג לרשויות המס (הנאמן אכן פנה לבית-המשפט המחוזי וקיבל את אישורו כאמור).

על פסק-הדין של ועדת-הערר הגיש מנהל מיסוי מקרקעין ערעור לבית-המשפט העליון.
בית-המשפט העליון, מפי השופטת א' חיות (בהסכמת המשנָה לנשיא, השופטת מ' נאור והשופט נ' סולברג), דחה את הערעור.
השופטת חיות קבעה, כי משהוקנו נכסי פושט הרגל בעוד בחיים לנאמן והקנייה זו נותרה בעינה עם פטירתו, נכסים אלה אינם שייכים עוד לפושט הרגל וממילא אין הם נכללים בעזבונו ואינם עוברים ליורשיו.
שעה שכך, צדקה הוועדה בקובעה, כי אין להחיל על המקרה דנן את הוראות סעיף 5(ג)(1) לחוק מיסוי מקרקעין, וכי המקרה דנן שונה מזה אשר נדון בפרשת אברמן.
השופטת חיות הוסיפה וציינה, כי בפסק-הדין בעניין בויאר (רע"א 7816/06), עליו ביקש מנהל מיסוי מקרקעין לסמוך את טיעוניו, מדובר היה בחייב שנפטר לאחַר שמוּנה כונס נכסים למימוש משכנתא על דירה שבבעלותו, כאשר בהבדל מדיני פשיטת הרגל, מינויו של כונס נכסים לצורך מימוש משכנתא אינו מַקנה את הזכויות בדירה לכונס. על-כן, עם פטירת החייב נכללה הדירה בעיזבונו ועברה ליורשיו, ומשכך, ובדומה למצב הדברים בעניין אברמן, חלה גם בעניין בויאר הוראות סעיף 5(ג)(1) לחוק. בענייננו, לעומת זאת, לא הייתה בידי יורשי איתן המנוח, בשום שלב, זכות בדירות ועל-כן, כאמור, סעיף 5(ג)(1) לא חל.
השופטת חיות המשיכה וקבעה, כי חוק מיסוי מקרקעין אינו מתייחס למצב דברים לפי האדם ש"ממנו הוקנתה" הזכות לנאמן נפטר, ואינו מחריג אותו מגֶדר הוראת סעיף 3 לחוק, ועל-כן יש לפרש את האמור באותו סעיף כפשוטו ולראוֹת את איתן המנוח כ"מוכר" לצורך חישוב המס.
לאור כל האמור, סיכמה השופטת חיות וקבעה, כי נכס הנמכר על-ידי נאמן בפשיטת רגל של אדם שנפטר, יש לראוֹתו כאילו נמכר גם לצורך הוראת הפטוֹר שבסעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין על-ידי פושט הרגל בעודו בחיים.