שינוי ייעוד ותיקון שומה | מס רכישה בהעברת מניות איגוד מקרקעין | חשבונית שהוּצאה שלא כדין אינה רק חשבונית פיקטיבית ועוד

שינוי ייעוד ותיקון שומה

פסק-הדין של ועדת-הערר

במבזק מיום 11.1.2017 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי (ועדת ערר מיסוי מקרקעין) בחיפה בשלושה עררים: שני עררים שהוגשו על-ידי מר שיר רויכמן ("שיר") באמצעות משרדנו; וערר נוסף שהוגש על-ידי מר אברהם רויכמן ("אברהם"), אחיו של שיר, באמצעות משרד עו"ד מזרחי-נח-קריגל.

נזכיר את עוּבדות המקרה: 
חברת נכסי אשפר בע"מ ("החברה") התאגדה ביום 16.5.1991 על-ידי האחים שיר ואברהם, כאשר כל אחד משני האחים החזיק ב-50% ממניות החברה.
ביום 17.5.1991 ("מועד הרכישה המקורי"), דהיינו בסמוך  לאחַר ייסודה, רכשה החברה מקרקעין ביישוב צורן. מדובר בחטיבת קרקע שייעודה היה לחקלאות ואשר שימשה כפרדס.
בדוחות הכספיים שהגישה החברה בשנים הראשונות לאחַר ייסודה סוּוגו הזכויות במקרקעין כמלאי עסקי ונרשם בביאור לדוחות כי "החברה רכשה קרקע חקלאית ובכוונתה להקים עליה שכונת מגורים. שינוי הייעוד טרם בוצע והבניה, לפיכך, טרם החלה".
בשנת 1994 פנתה החברה לפקיד-שומה תל-אביב 1, באמצעות מיַיצגה, רו"ח ממשרד סומך חייקין, וביקשה לתקן את הרישום בדוחות, כך שהמקרקעין יסוּוגו כרכוש קבוע.
בין הצדדים נוהלו שיחות ובסופו של דבר, ביום 22.12.1994, נמסרה תשובת פקיד-שומה תל-אביב 1, כפי שנרשמה על-ידי מר טובול דוד (אז רכז חוליה 8 במשרדי פקיד-השומה). במכתב התשובה ציין מר טובול, כדלקמן: "בינתיים אין אנו מקבלים את טענותיכם כי רכישת המקרקעין נרשמה בטעות כמלאי, עם זאת במידה והקרקע כולה תוחזק עוד מספר שנים לפחות עד 31.12.96 כרכוש קבוע ולא תושבח בדרך יזומה מצדכם, משרדנו ישקול שוב את בקשתכם ובלבד שהחברה תגיש את דוחותיה החל משנת 1991 ותחיל עליה את פרק ב' לחוק מס הכנסה (תיאומים בשל אינפלציה), התשמ"ה-1985. מבחינתנו רישום הקרקע כרכוש קבוע במאזן לא יחשב כאירוע מס וזאת מבלי לפגוע באמור בסעיף 1 לעיל."
אין חוֹלק, כי לאחַר קבלת מכתב זה, המַתְנה את תיקון הדוחות בעמידה בתנאים שונים, לא נעשה דבר והחברה לא חזרה לבקש את תיקון הדוחות. כך, בכל הדוחות בשנים שלאחר מכן נרשמו המקרקעין כמלאי עסקי.
ביום 21.8.1995 נחתם בין החברה לבין פקיד-השומה הסכם בעניין שומות מס הכנסה לשנים 1991–1994. על הסכם זה חתמה המפקחת מיטל דוידוב ובכך הסתיים הדיון לגבי שומות המס בשנים אלו.
בשנת 2002 החליפה החברה את רואי החשבון המטפלים בדוחותיה ובמקום משרד סומך חייקין הֵחל לייצגה משרד רו"ח ליובושיץ קסירר (שלימים התמזג לתוך משרד רו"ח קוסט פורר EY). את הטיפול בעניינה של החברה קיבל רו"ח חגי אופנהיים.
ביום 8.4.2002, דהיינו כשבועיים בלבד לאחַר פרסום תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין – בגדרו הופחת שיעור מס השבח על יחידים ותאגידים ל-25%, תוך קביעת חישוב ליניארי לגבי מקרקעין שנרכשו לפני "יום התחילה" (7.11.2001) – פנה רו"ח אופנהיים בכתב למר עיקאב זחאלקה ("מר זחאלקה"), אז רכז חוליה 8 בפקיד-שומה תל-אביב 1.
בפנייתו, ביקש רו"ח אופנהיים לאשר לחברה לבצע שינוי ייעוד של המקרקעין ממלאי עסקי לרכוש קבוע, תוך שהוא מַפנה לאישורו של מר טובול מיום 22.12.1994, וזאת מבלי לנקוט בביטוי "תיקון טעות" בסיווג אלא מדגיש כי הבקשה היא ל"שינוי ייעוד". בבקשתו הבהיר רו"ח אופנהיים כי החברה החזיקה במקרקעין מבלי לבצע בהם כל פעילות בנייה או השבחה. כן ביקש כי שינוי הייעוד יאושר רטרואקטיבית ליום 22.12.1994.
בעקבות משלוח הבקשה הֵחל להתנהל משא ומתן עם פקיד-השומה, בגדרו גם נבדקו דוחות החברה משנת 1994 ועד שנת 2000.
בסופו של יום הושג בין הצדדים הסכם שומות ("הסכם השומות"). המדובר בהסכם שנחתם ביום 5.9.2002 בין החברה, באמצעות מיַיצגה רו"ח אופנהיים, לבין פקיד-שומה תל-אביב 1, כאשר מטעם פקיד-השומה חתם על ההסכם המפקח מר ליאור רצון.
במבוא להסכם השומות נאמר: "הואיל והחברה פנתה לפקיד השומה לשינוי ייעוד המקרקעין שבבעלותה, נכסי המקרקעין בצורן (להלן – "המקרקעין") ממלאי עסקי לרכוש קבוע".
ואילו בסעיפים 1 ו-2 להסכם השומות נאמר, כי :
"1. שינוי ייעוד המקרקעין בחברה ממלאי עסקי לרכוש קבוע ייקבע ויחול על השפעותיו המצטברות ליום 31.12.2000 וזאת בהמשך להודעת החברה והסכמת פקיד השומה מיום 22.12.1994 (ראה נספח א')."
"2. המס החל על הכנסתה החייבת של החברה בגין שומות המס לשנים 1997 – 2000 לרבות המס בגין שינוי ייעוד המקרקעין ממלאי עסקי לרכוש קבוע הינו בסך של 580,000 ₪ כולל ריבית והפרשי הצמדה להיום."
בהתאם לאמוּר נקבע מועד שינוי הייעוד של המקרקעין ליום 31.12.2000 והחברה שילמה את המס המתחייב מהסכם השומות.
מאוחר יותר, ייעודם של המקרקעין שוּנה על ידי ועדות התכנון והבניה למגורים והחברה פעלה לחַלק את המקרקעין למגרשים.
ביום 19.7.2010 מכרה החברה את מגרש 205, המהווה חֵלק מהמקרקעין. על עסקת מכירה זו הגישה החברה ביום 16.8.2010 הצהרה למשרדי מיסוי מקרקעין נתניה.
ביום 5.9.2010 הוחלט על פירוקה מרצון של החברה והמקרקעין הועברו על-שמם של העוררים באופן אישי. החברה והעוררים הצהירו למשרדי המשיב (משרדי מיסוי מקרקעין חדרה) על פירוק החברה והעברת הזכויות לעוררים על-פי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין, דהיינו העברת זכויות המקרקעין אגב פירוק איגוד מקרקעין, תוך שהאחים שילמו מס רכישה בסך כולל של כ-5.5 מיליון ש"ח.
לאחר מכן, חולקו המקרקעין בין האחים בפטוֹר ממס שבח, כאמור בסעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין.
ביום 6.9.2010 נמכר מגרש נוסף, מגרש 206, לחברת י.ח. דמרי בניה ופיתוח בע"מ. הצהרה על המכירה הוגשה למשיב ביום 21.10.2010.
בשתי העִסקות, קרי העִסקות למכירת מגרשים 205 ו-206, הצהירו החברה והעוררים, כי מועד הרכישה הוא 31.12.2000, כלומר מועד שינוי הייעוד, תוך שהם מתייחסים בהצהרה להסכם השומות.
בעקבות שתי עִסקות אלו הוציאו משרדי מיסוי מקרקעין נתניה ומשרדי המשיב שומות מס, שבהן הכירו במועד הרכישה הנטען וקבעו את יום הרכישה של המקרקעין ל-31.12.2000, כלומר מועד שינוי הייעוד על-פי הסכם השומות.
בשנת 2013 ביצע שיר מספר עסקות מכר נוספות, בגינן הגיש הצהרות למשרדי המשיב וגם בהן צוין מועד הרכישה כמועד שינוי הייעוד, 31.12.2000. להצהרות צורפו מכתבי לוואי, שעָרך הח"מ, ובהם פוּרט מועד הרכישה וצוּרף גם הסכם השומות.
הפעם שינה המשיב עמדתו: המשיב קבע את יום הרכישה של המקרקעין למועד הרכישה המקורי, דהיינו 17.5.1991. המשיב גם מצא לנכון לבחון מחדש (יחד עם משרד מיסוי מקרקעין נתניה) את העסקאות למכירת מגרשים 205 ו-206 והחליט לפעול על-פי סמכותו בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין ולתקן את השומות.
בעקבות זאת תוקנו השומות למכירת מגרשים 205 ו- 206 ונקבע גם בהן כי יום הרכישה הוא מועד הרכישה המקורי – 17.5.1991.
על השומות שהוציא המשיב לשיר לעסקות המכירה משנת 2013, ועל החלטתו לפתוח את השומות במכירת מגרשים 205 ו-206, הגישו העוררים השגות. השגות אלו נדחו. מכאן העררים שהדיון בהם אוחד.
המחלוקת בין הצדדים התמקדה בשתי שאלות:
האחת, והעיקרית, היא שאלת מועד הרכישה של המקרקעין. לטענת העוררים, הסכם השומות קבע במפורש שינוי ייעוד, כאמור בהוראות סעיף 85 לפקודת מס הכנסה. שינוי ייעוד שכזה מהווה למעשה מכירה של המקרקעין, ועל כן מועד שינוי הייעוד הוא מועד הרכישה. עוד טענו העוררים, כי המשיב קיבל את עמדתם כאשר אישר את מועד הרכישה בשומות למכירת מגרשים 205 ו-206.
השנייה, האם המשיב רשאי היה לתקן את השומות שהוצאו לעסקאות מכירת מגרשים 205 ו-206, דהיינו, האם התקיימו התנאים הקבועים בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין לתיקון שומות. העוררים הדגישו, כי כל העוּבדות וכל הנתונים היו בידי המשיב בטרם הוצאת השומות למגרשים 205 ו-206 ועל-כן, משקיבל את עמדת העוררים לגבי מועד הרכישה, לא היה מוסמך לתקן את השומות בשנת 2013.
המשיב, לעומתם, סבור, כי לא נפל כל פגם בהחלטותיו. המשיב טוען, כי הסכם השומות לא מהווה אישור לשינוי ייעוד במובן סעיף 85 לפקודת מס הכנסה. לטענתו, יש לבחון את הסכם השומות לאור השתלשלות ההליכים משנת 1994. לדבריו, בשנת 1994 הגישה החברה בקשה לתיקון הדוחות. הבקשה אושרה במלואה והסכם השומות מהווה אישור למילוי התנאים לתיקון הדוחות ולא אישור על מכירה רעיונית של המקרקעין. ההסכמה כי יראו בשינוי הייעוד מיום 31.12.2000 נועדה אך ורק להסביר את חבות המס בעקבות האישור המאוחר לתיקון הדוחות, חבות הנובעת מתיאומי אינפלציה, ולא נועדה לקבוֹע מועד רכישה חדש.
עוד טען המשיב, כי מלוא העוּבדות התבררו לו רק לאחַר הגשת ההצהרות ביחס לעסקות המכר משנת 2013. על-כן, משהתבררו העוּבדות, התברר כי השומות למגרשים 205 ו-206 הוצאו בטעות, ועל-כן היה המשיב מוסמך לתקנן.

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופט ר' סוקול (בהסכמת חברי הוועדה עו"ד ושמאי מקרקעין ד' מרגליות ועו"ד ד' שמואלביץ), קיבלה את הערר (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, ולאחַר שניתח את הוראות החוק הרלבנטיות, נדרש השופט סוקול בהרחבה לבחינת לשונו של הסכם השומות, נסיבות חתימתו ואומד דעתם של הצדדים, וזאת בין היתר לאור עדותם של רו"ח אופנהיים מטעם העוררים למול עדותו של מר ליאור רצון מטעם המשיב והעובדה כי הדיונים עם מר רצון נוהלו ללא רישום פרוטוקל (וראו בעניין זה את ביקורתו של חבר הוועדה, עו"ד ושמאי מקרקעין ד' מרגליות, בחוות-דעתו) וכי מר רצון ערך את התרשומת ביחס להסכם השומות 4 חודשים לאחר חתימתו (!!) ומעולם לא מסר אותה לחברה ולמיַיצגה.

השופט סוקול קבע, כי ממכלול הראיות מתחייבת המסקנה, כי בהסכם השומות הוסכם על שינוי ייעוד של המקרקעין במובן סעיף 85 לפקודת מס הכנסה, ולא על תיקון רטרואקטיבי של הדוחות; כי לשונו של ההסכם ברורה (שכּן, ובין היתר, ההסכם נוקט שוב ושוב בביטוי "שינוי ייעוד"); כי גם נסיבות כריתת ההסכם מתיישבות יותר עם המסקנה כי כוונת הצדדים הייתה להסכם בדבר שינוי ייעוד; כי העוררים הסתמכו על האמור בהסכם השומות ופעלו על סמך ההנחה הנלמדת מלשון ההסכם כי מדובר בשינוי ייעוד, כאשר על הסתמכות זו יש להגן; וכי גם המשיב עצמו פירש את ההסכם כהסכם לשינוי ייעוד.

לאור קביעתו זו, התייתר למעשה הדיון בשאלה האם בדין תיקן המשיב את השומות שהוציא בגין מכירת מגרשים 205 ו-206. עם זאת, השופט סוקול הוסיף והתייחס להוראות סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין ולתכליתן, תוך שהוא קובע לגופו של עניין, כי היות שהמשיב קיבל מלכתחילה את כל המידע הרלבנטי לשומות נשוא מכירת אותם מגרשים (ובכלל זאת את המידע ביחס להסכם השומות), הרי שדומה כי אפילו היה מקום לקבל את עמדת המשיב בדבר אופן פירושו של הסכם השומות, חובת ההגינות המוטלת על המשיב ואינטרס ההסתמכות של העוררים מחייבים את המסקנה כי המשיב לא היה רשאי לתקן את השומות.

פסק-הדין של בית-המשפט העליון

על פסק-הדין הגיש מנהל מיסוי מקרקעין ערעור לבית-המשפט העליון.

בית-המשפט העליון, מפי השופט נ' הנדל (בהסכמת השופטים ג' קרא וא' שהם), דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, ולאחַר שסָקר בתמצית את נסיבות המקרה, קיבל השופט הנדל את טענת המשיבים (שיוצגו כאמור על-ידי משרדנו ועל-ידי משרד עו"ד מזרחי-נח-קריגל) לפיה מדובר בשאלה עובדתית גרידא (להבדיל משְאֵלה משפטית) שאינה מַקנה זכות ערעור לבית-המשפט העליון לנוכח ההוראה המצמצמת בסעיף 90 לחוק מיסוי מקרקעין (הקובעת, כי "על החלטתה של ועדת ערר ניתן לערער בבעיה משפטית לבית המשפט העליון").

השופט הנדל ציין, כי בנסיבות העניין ההכרעה בסוגיה שבמחלוקת נגזרת מעוּבדות המקרה; וכי אם כבר נתייחס להיבטים משפטיים, נזכיר את הכְּלָל לפיו יש לפרש חוזה נגד המנסח, דהיינו נגד המערער ולא נגד המשיב.

השופט הנדל הוסיף והתייחס לפסק-הדין בעניין ווייסמן (ע"א 266/97) אליו הפנה ב"כ המערער במהלך הדיון שבעל-פה כתימוכין לטענתו כי המחלוקת נשוא הערעור הינה משפטית ולא עובדתית. השופט הנדל קבע, כי עיון בפסק-הדין האמור מוביל למסקנה שאין לפנינו סוגיה משפטית, שכּן בגדרו של אותו פסק נקבעו שלושה קווים מנחים לזיהוייה של שאלה כבעיה משפטית: האחד, "הצורך בסטנדרטיזציה והצורך במתן תשובה לשאלה שיש להשיב עליה לפי כללים". בעניין זה ציין השופט הנדל, כי במחלוקת דכאן מדובר בחוזה בין שני צדדים, ביחס למקרה קונקרטי. השני, בדיקה "מהי תכלית ההגבלה של נימוקי הערעור ל'בעיה משפטית' בחיקוק הקונקרטי שאנו מפרשים". בחינת קו זה מובילה, לדברי השופט הנדל, למסקנה כי לא מונחת לפנינו בעיה משפטית, באשר ההכרעה עניינה סעיפי חוזה ולא סעיפי חוק. והשלישי, בודק את טיבו של הטריבונל שעל החלטתו הוגש הערעור. בענייננו, קבע השופט הנדל, מדובר בוועדת-ערר לפי חוק מיסוי מקרקעין בה יושבים יחד שופטים ומומחים בתחום ועל-כן יש לתת למונח "בעיה משפטית" פרשנות מצמצמת.

לאור האמור, קבע השופט הנדל, כי הערעור שבפניו עוסק בפרשנות של חוזה קונקרטי, ללא צורך לקבוע כלל מַנחה, ובוודאי שלא כזה הנוגע לדיני המס עצמם; וכי המסקנה העולה היא כי אין המדובר בבעיה משפטית כמשמעותה בסעיף 90 לחוק מיסוי מקרקעין.

בכך למעשה היה די בכדי לדחות את הערעור, אך השופט הנדל הוסיף וקבע, כי גם לגופו של עניין לא מצא כי נפלה טעות בפסק-דינה של ועדת-הערר, תוך שהוא דוחה את מלוא טענותיו של המערער בעניין זה ומסכם כך: "וזהו העיקר, לשון ההסכם, המהווה את נקודת המוצא למלאכת הפרשנות, הינה ברורה ובהירה, ותומכת בגישת המשיבים. האמור רק מחזק את המסקנה כי עסקינן בסוגיה עובדתית ולא בבעיה משפטית".

---

חשבונית שהוּצאה שלא כדין אינה רק חשבונית פיקטיבית

פורסם פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעור שהגישה המדינה על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בעניין טי.גי.די הובלות בע"מ.

עניינו של פסק-הדין בחשבוניות שנקבע כי הוצאו למשיבה שלא כדין מאחַר שהתייחסו באופן מעורב לעסקות אמיתיות של רכישת דלקים ולעסקות סיבוביות שמטרתן השגת מימון בתנאים נוחים. דהיינו, לא מדובר בחשבוניות בגין עסקות שכְּלָל לא בוצעו, אלא בחשבוניות שלא ציינו את מהות העִסקה האמיתית.

השְאֵלה שהתעוררה בפני בית-המשפט המחוזי, הרלוונטית לערעור, הינה האם רשאית המשיבה לנַכּוֹת מס תשומות בגין העסקות האמיתיות שבוצעו, או שמא העובדה שמדובר בחשבוניות שהוצאו שלא כדין שוללת לחלוטין את האפשרות לנַכּוֹת מס תשומות על-בסיס אותן חשבוניות.*

* יצוין כי הסוגיה התעוררה במסגרת חשיפת פרשה מורכבת יותר של עסקות פיקטיביות שנוהלו על ידי ארגון פשיעה, כאשר כנגד המשיבה לא הוגש כתב אישום המייחס לה ביצוע עבירות.

בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופטת ד' קרת-מאיר, קיבל באופן חלקי את ערעור המשיבה (ע"מ 1187/07) וקבע, כי אף שמדובר בחשבוניות שהוצאו שלא כדין, הן מתייחסות גם לעסקות רכישת דלקים שבוצעו בפועל, ועל-כן יש לאפשר למשיבה לנַכּוֹת את מס התשומות המיוחס לרכישת הדלקים. מכאן הערעור לבית-המשפט העליון.

בית-המשפט העליון, מפי השופט נ' הנדל (בהסכמת השופטים ד' מינץ ו-ד' ברק-ארז), קיבל את הערעור (קישור לפסק-הדין).

השופט הנדל קבע, כי פיצול חשבונית מס שהוּצאה שלא כדין, וניכוי מס תשומות בגינהּ, מעורר קושי בשני מישורים: לשון החוק, והמדיניות הרצויה.

לגבי המישור הראשון קבע השופט הנדל, כי לשון סעיף 38(א) לחוק מע"מ ברורה ואינה מאפשרת לנַכּוֹת מס תשומות הכלול בחשבונית שהוּצאה שלא כדין. לדבריו, חשבונית שהוּצאה שלא כדין אינה רק חשבונית פיקטיבית, במובן שהעִסקות המפורטות בה אינן אמיתיות, אלא גם חשבונית שמפורטת בה עִסקה שונה מזו שנעשתה בפועל. השופט הנדל הסכים, כי בנסיבות המקרה לא מדובר היה בחשבוניות פיקטיביות לגבי עסקות שלא התרחשו, אלא בחשבוניות שלא שיקפו את העִסקות שפורטו בהן, אך לדבריו אין בכך בכדי להפוך את החשבונית לכזו שהוצאה כדין: "חוק מס ערך מוסף מכיר בשתי אפשרויות – חשבונית שהוצאה כדין, וחשבונית שלא. אין אפשרות שלישית מסוג 'הוצאה כדין ושלא כדין'."

לגבי המישור השני, קבע השופט הנדל, כי הכרה באפשרות לפַצל חשבונית שהוּצאה שלא כדין עשויה לעורר קשיים מעשיים רבים בנוגע לאומדן המרכיבים בחשבונית המשַקפים עסקות אמת, אל מול ההיבטים הפיקטיביים של החשבונית. מבּחינת המדיניות הרצויה, ציין השופט הנדל, כי מֵעבר לקושי המעשי בפיצול חשבונית המס, ישנו גם היבט של הכְוונת התנהגות העוסקים בנוגע לגביית מע"מ; וכי כלל לפיו ניתן לפַצל חשבונית שהוּצאה שלא כדין ולנַכּוֹת מס תשומות בגין העסקות שנעשו בפועל, מעודד מעשי מרמה מאחַר שהנזק שייגרם במקרה שתתגלה התרמית קטן יותר.

השופט הנדל המשיך והתייחס לפסק-הדין בעניין מ.א.ל.ר.ז (ע"א 4069/03) וסלע (ע"א 3758/96) וקבע, כי המשיבה לא עמדה בתנאי החריג שנקבע שם.

---

מס רכישה בהעברת מניות איגוד מקרקעין

פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי (ועדת ערר מיסוי מקרקעין) בתל-אביב בעניין סקי דרופ החזקות בע"מ.

להלן עוּבדות המקרה כפי שנוסחו על-ידי הצדדים:
חברת סיטי מילניום טאוור בע"מ ("החברה") מחזיקה ב-51% מבניין המילניום שברחוב הארבעה בתל-אביב ונחשבת ל"איגוד מקרקעין" כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין.
חברת סיטי השקעות מילניום בע"מ ("חברת האם") מחזיקה ב-90% ממניות החברה ונחשבת, אף היא, ל"איגוד מקרקעין" כאמור מכוח החזקתה בחברה.
ביום 22.12.2014 הועברו 40% ממניות חברת האם, אשר היו בידי בעל מניות אחד, לידי העוררת 1, סקי דרופ החזקות בע"מ. ואילו ביום 20.4.2015 הועברו 50% ממניות חברת האם, אשר היו בידי בעל מניות אחר, לידי העוררת 2, ג.א.פ. השקעות פיננסיות בע"מ.
ההעברות האמורות נעשו בהתאם להוראות סעיף 104א לפקודת מס הכנסה, דהיינו בפטוֹר ממס שבח ותוך חבות במס רכישה בשיעור מוקטן של 0.5%.
שווי השוק של המקרקעין שבידי החברה (דהיינו, 51% מבניין המיליניום) נאמד על-ידי שמאי מקרקעין בסך של כ-195 מיליון ש"ח (נכון לחודש יוני 2014).
המחלוקת בין העוררות לבין המשיב, מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב, נעה סביב שתי סוגיות ביחס לשווי המכירה לעניין החבות במס רכישה בגין העברת מניות חברת האם:
האחת – האם, כעמדת המשיב, שווי המכירה (שעליו יוטל מס רכישה בשיעור 0.5%) ייקָבע לפי שווי הזכויות במקרקעין שבידי חברת האם, במישרין ובעקיפין, דהיינו על-בסיס שווי המקרקעין שבידי החברה, או, כטענת העוררות, על-בסיס הזכויות במקרקעין שבידי חברת האם במישרין, דהיינו אפס (וכנגזר מכך, לא תקום חבות במס רכישה) ("סוגיית הבעלוּת העקיפה").
השנייה – ככל שעמדת העוררות בסוגיה הראשונה תידחה, האם שווי המכירה ייקָבע על-בסיס שווי המניות של חברת האם (המביא בחשבון את התחייבויות החברות) כטענתן החלופית של העוררות, או שמא לפי שווי המקרקעין שבידי החברה, כעמדת המשיב ("סוגיית השוֹוי").

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופט ה' קירש (בהסכמת חברי הוועדה רו"ח צ' פרידמן ורו"ח י' בליצקי), דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).

באשר לסוגיית הבעלוּת העקיפה, קבע השופט קירש, לאחַר שניתח את הוראות סעיף 9(ב)(1) לחוק מיסוי מקרקעין (לפיהן "בפעולה באיגוד מקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישה בסכום שהיתה חייבת בו מכירת זכות במקרקעין ששוויה הוא החלק היחסי... משווי כלל הזכויות במקרקעין שבבעלות האיגוד;..."), כי הצדק בעניין זה עם המשיב הן לאור לשון החוק, הן לאור תכלית הֶסדר "איגוד המקרקעין" בכללותו והן משיקולים של מניעת התחמקות ממס.

באשר לסוגיית השוֹוי, דהיינו על איזה שווי יוטל מס הרכישה בשיעור 0.5%, קבע השופט קירש – תוך שהוא מנתח את הוראות סעיף 104ד(4) לפקודת מס הכנסה (לפיו "לעניין סעיפים 104א עד 104ג – ... (4) בכל מקום שבו לא מתחייבת מכירה במס על השבח, מחמת האמור בפרק זה, תתחייב המכירה במס רכישה בשיעור של 0.5% משוויה") – כי הוראות אלו לא נועדו ליצוֹר משטר מס רכישה שונה מן הרגיל, החָל אך ורק במקרה של שינוי מבנה, ואין בלשונן או בתולדות חקיקתן דבר המחייב מסקנה אחרת. בהתאם, קבע השופט קירש, כי יש לדחות את טענת העוררות גם בסוגיה זו וכי חישוב מס הרכישה ייעשה, כרגיל, על-בסיס שווי הזכויות במקרקעין.

יצוין, כי קביעתו האמורה של השופט קירש הינה בניגוד לעמדתו של בית-המשפט המחוזי (ועדת ערר מיסוי מקרקעין) בחיפה בפסק-הדין בעניין בריטיש ישראל (ו"ע 46205-08-11) אליו נדרשנו במבזק מיום 3.12.2015 ואשר הוגש לגביו ערעור שתלוי ועומד לפני בית-המשפט העליון. ואכן, השופט קירש נדרש לפסק-הדין האמור (ראו פס' 25 ואילך לפסק-הדין) תוך שהוא מַבהיר בהרחבה מדוע אין הוא מסכים עם אותו פְּסָק.

יש להמתין אפוא, להכרעת בית-המשפט העליון בעניין זה.

---

ההחלטה בעניין מיטל אביבי רייך

במבזק מיום 24.4.2017 דיווחנו אודות פרסום החלטת ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין מיטל ודור רייך.

נזכיר, כי באותו מקרה הגישו בני-הזוג רייך ערר על החלטת מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב לדחות בקשה מטעמם לתיקון שומת מס רכישה.

המנהל הגיש לוועדה בקשה לדחות את הערר על הסף, וזאת לאור מגבלת הזמן הקבועה בסעיף 85 לחוק.

ביום 9.4.2017 דחתה ועדת הערר את בקשת הסילוק, תוך שנקבע (בדעת רוב), כי בניגוד לעמדת המנהל, הוראת סעיף 107 לחוק מאפשרת – בהתקיים "סיבה מספקת" לכך – להאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 האמור ("החלטת הביניים").

בעקבות דחיית בקשת הסילוק, הודיע מנהל מיסוי מקרקעין, כי הוא מבקש מן הוועדה לקבל את הערר מטעם בני-הזוג רייך. המנהל הִבהיר, כי להחלטת הביניים ישנן השלכות רוחביות ממשיות וכי אינו יכול להשלים עִמה. הוא הוסיף וטען, כי על-פי הדין החָל, לא ניתן להגיש בקשות רשות ערעור על החלטות ביניים של ועדת-הערר; וכי ככל שבהמשך ההליך תקבע הוועדה שבנסיבות העניין לא הייתה הצדקה להארכת מועד, ותדחה את הערר מטעם זה – לא יהיה זכאי לערער על פסק-הדין וממילא תיוותר החלטת הביניים על כנה. בנסיבות אלו ציין המנהל, כי אין מנוס מבחינתו לעתור לקבלת הערר, וזאת על-מנת שיוכל להגיש ערעור על החלטת הביניים.

ואכן, ביום 31.10.2017 ניתן פסק-דין בערר, בגדרו קבעה הוועדה, כי "משעה שהמשיב [המנהל] מקבל את הערר, הוא מודיע כך לוועדה, לא נותר לנו אלא לקבל את הערר".

על רקע זה, הגיש מנהל מיסוי מקרקעין ביום 14.12.2017  ערעור לבית-המשפט העליון, אשר הופנה, הלכה למעשה, כנגד קביעוֹת הוועדה שבהחלטת הביניים.

המשיבים, בני-הזוג רייך, עתרו לסילוקו של הערעור על הסף, וזאת על-בסיס הטענה כי המערער נעדר זכות ערעור על פסק-הדין, שכּן הוא אינו בחזקת "נפגע" מהפְּסָק האמור. לחלופין, הם ביקשו להאריך את המועד להגשת ערעור שכנגד מטעמם.

מנהל מיסוי מקרקעין, הוא המערער, התנגד לבקשה, כמו גם לבקשה החלופית.

בית-המשפט העליון, מפי הרשם ג' לובינסקי זיו, דחה את הבקשות (קישור להחלטה).

הרשם לובינסקי זיו ציין, כי אכן הכְּלָל הוא כי מי שרשאי לערער על פסק-דין שניתן על-ידי הערכאה הדיונית הוא מי שהיה בעל דין באותה ערכאה ו"נפגע" מפסק-הדין. עם זאת, בקשת המערער לקבלת הערר לא הועלתה בחלל ריק, אלא באה לאחַר שהוועדה דחתה את טענת הסף מטעמו וממילא בעמדת המערער המצדדת בקבלת הערר אין משום הסכמה מהותית לטענות המשיבים והיא ננקטה רק לצורך תכלית דיונית שעניינה הגשת הליך ערעורי. 

בנסיבות אלו, קבע הרשם, אין כל הגיון לשלול מן המערער את האפשרות להשיג על דחיית טענת הסף שהועלתה על-ידיו במסגרת בקשת הסילוק. כך, העובדה שהמערער בחר לוותר על כל יתר טענות ההגנה האפשריות מטעמו אינה צריכה למנוע ממנו את האפשרות לערער על דחיית טענת ההגנה האחת שהועלתה על ידו, והרי לא יכול להיות חולק כי ככל שהדבר נוגע לדחיית טענת הסף, המערער הוא בגדר "נפגע".

באשר לבקשתם החלופית של המשיבים להארכת מועד להגשת ערעור שכנגד קבע הרשם, כי לאור התנהלותם של המשיבים (כמפורט בסעיף 9 להחלטה) אין מקום להיעתר לבקשה זו. עוד קבע הרשם, כי רצונם של המשיבים להגיש ערעור שכנגד מעורר תהיה מבּחינה זו שהערר התקבל והם קיבלו את מלוא הסעד המבוקש על-ידיהם; וכי במסגרת הליך הערעור יוכלו המשיבים להעלות את מלוא טענותיהם לתמיכה במסקנה לפיה ראוי להורוֹת על דחייתו של הערעור.