בית-המשפט העליון: האם במכירת מקרקעין בידי כונס נכסים במסגרת מימוש ערבות זכאי הכונס לחייב את הערב לקזז את הפסד ההון שנוצר לו כנגד השבח

פסק-הדין של בית-המשפט העליון
בית-המשפט העליון, מפי הנשיא א' גרוניס (בהסכמת השופטים ח' מלצר ונ' סולברג), דחה את הערעור שהגיש הכונס. 
ראשית, ציין הנשיא גרוניס, כי השְאֵלה האם ניתן לראוֹת בסכום ששילם אדם שערב באופן אישי לחובותיה של חברה, עֵקב מימוש הערבות, כהפסד הניתן לקיזוז לפי סעיף 92(א) לפקודה – הוכרעה בהלכת זיסו גולדשטיין. כך, בפסק-הדין, השיב בית-המשפט על שאלה זו בחיוב וקבע כי יש לאפשר לערב לקזז את ההפסד שנגרם לו כתוצאה ממימוש ערבותו כנגד שבח מקרקעין. בית-המשפט הסביר שם, כי הערב זכאי, לפי סעיף 9 לחוק הערבות, התשכ"ז–1967, לחזור ולתבוע מהחייב את מה שנתן למילוי הערבות, וקבע כי זכות זו היא זכותו של הנושה שהומחתה אל הערב מכוח הדין. בהתייחס לשאלה האם זכות זו עשויה להצמיח רווח הון, כנדרש בסעיף 92(א)(1) לפקודה, קבע בית-המשפט כי עניין זה צריך להיבחן דרך משקפיו של הנושה ולא דרך משקפיו של הערב; ולפיכך, אם זכותו של הנושה עשויה להצמיח רווח הון, כך גם זכותו של הערב.
הנשיא גרוניס המשיך וציין, כי במקרה דנא, לא הייתה מחלוקת שהמשיבים שימשו כערבים לחובה של החברה לבנק וערבותם מומשה; וכפועל יוצא מכך, נוצר להם הפסד הניתן לקיזוז לפי סעיף 92(א)(1) לפקודה, ובהתאם להלכת זיסו גולדשטיין.
על-כן, ציין הנשיא, השְאֵלה הדורשת הכרעה היא למי עומדת הזכות לעשות שימוש בהפסד זה – למשיבים או לבנק.
הנשיא בָּחן את הוראות סעיף 48ב(א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין – לפיו "המס שחייבים בו על פי חוק זה, יראוהו כמקדמה על חשבון מס הכנסה, זולת אם המציא המוכר אישור מפקיד השומה שלפיו יש להפחית מסכום השבח סכום כלשהו בשל קיזוז הפסדים..." – וקבע, כי סעיף זה מותיר בידי הנישום את האפשרות לבחוֹר האם לקזז הפסדים מסכום השבח שנקבע לו, אם לאו. בהתאם, על נישום החפץ בקיזוז לבקש מפקיד השומה לקזז את הפסדיו מהשבח, ואם לא ביקש לעשות כן ולא המציא אישור מפקיד השומה לעניין זה, ההפסד לא יילקח בחשבון לעניין חישוב המס.
לאור זאת, קבע הנשיא גרוניס, כי הזכות לקזז הפסד לפי סעיף 92(א)(1) לפקודה ניתנה באופן אישי לנישום שלוֹ נוצר ההפסד, וממילא השימוש בהפסד לצורך קיזוז נעשה רק לפי בקשתו של הנישום, או לפי בקשתו של מי שהוא ייפה את כוחו.
הנשיא גרוניס הוסיף וקבע, כי ההיבט האישי של זכות הקיזוז מוצא ביטוי גם בכך שהנישום זכאי לקזז את ההפסד לאו דווקא מן השבח שנוצר בעסקה המסוימת וייתכן שלנישום נצמח רווח הון בעסקה אחרת כלשהי. על-כן, עצם העובדה שייתכן והקיזוז לא ייעשה מהשבח בעסקה המסוימת – וכך אכן אירע במקרה הנוכחי – מלמדת על אופייה האישי של הזכות.
מסקנה זו, בדבר ההיטב האישי של זכות הקיזוז עולה, אליבא דהנשיא גרוניס, בקנה אחד עם פסקי-הדין שדנו במסחר ברכישת חברות שצברו הפסדים (כגון: הלכת רובינשטיין ובן ארי), אך הנשיא לא הרחיב בעניין זה ובכלל זאת בשאלה האם הקביעה שהזכות לקיזוז הפסדים שמורה באופן אישי לנישום משמעותה כי עבירותה של הזכות היא מוגבלת. עם זאת, הנשיא ציין, כי אינו רואה מניעה עקרונית לכך שהנישום יתחייב כלפי אחר לעשות שימוש מסוים בהפסדיו, אם יווצרו לו הפסדים, לרבות לטובת אחר, ואף אין קושי כי יוותר על זכותו זו לטובת אחר.
לאור האמור, קבע הנשיא גרוניס, כי היות שלמשיבים הייתה זכות להתחייב כלפי הבנק כי אם ייווצרו להם הפסדים, הם יעשו בהם שימוש או ייפו את כוחו להשתמש בהם, נותר לבחון האם אכן ניתנה התחייבות כאמור לבנק.
על שאלה זו ענה הנשיא בשלילה, תוך שהוא מקיש מהדין החָל בעניין השימוש בפטוֹר ממס שבח שלגביו נקבע, כי תנאי חיובו של בעל הפטוֹר לבקש פטוֹר ממס או לייפות כוחו של אחר לעשות זאת בשמו, הוא כי בעל הפטוֹר התחייב לעשות כן במפורש.
במקרה דנא, קובע הנשיא, התחייבות מעין זו לעניין ההפסד לא קיימת לא בשטר המשכנתה ולא בכתב הערבות, וממילא אין מקום לחיֵיב את המשיבים להשתמש בזכותם לעשות שימוש בהפסד לטובת הבנק ולאפשר לכונס לקזז את ההפסד כנגד השבח ממכירת המקרקעין.