בית-המשפט: תשלום בגין התחייבות לאי-תחרות מהווה תמורה הונית החייבת במס רווחי הון; השכרת דירה באמצעות חברת ניהול אינה פטורה ממס

פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז (השופט ד"ר א' סטולר) בעניין יוסף ברנע (קישור לפסה"ד).

המערער הינו יליד 1936, תושב ישראל, שפרש מצה"ל בשנת 1979 בדרגת אלוף משנה והשתלב בתפקידי ניהול בחברות עתירות ידע כאלסינט, וזאת על-סמך שירותו הצבאי, הכשרתו והשכלתו האקדמית.
לאחַר שצבר ניסיון ניהולי, מוּנה המערער באפריל 1987 למנהל מפעל חמצן וארגון בע"מ הנחבת לחברה הגדולה ביתר בתחומה בישראל.
במסגרת ההסכמות בינו לבין החברה נקבע, בין היתר, כי החברה תשלם למערער סכום השָווה ל-1.5% מהרווח הנקי המאוחד השנתי שלה לאחַר מס גם בגין חמש השנים שלאחַר סיום העסקתו בחברה ובלבד שהמערער לא יתחרה בחברה בכל דרך שהיא במהלך תקופה זו. עוד נקבע, כי המערער יהיה זכאי שלא לקיים את התחייבותו לאי-תחרות בעסקי החברה כעבור שלוש שנים (דהיינו, במקום חמש שנים) ממועד סיום העסקתו בחברה, ובמקרה זה הוא לא יהיה זכאי עוד לתשלומים כאמור.
במהלך שנת 2004, ולאחַר 17 שנים כמנכ"ל החברה ותוך הגעה להשגים מרשימים בתחום פעילותה של החברה, החליט המערער לסיים את עבודתו בחברה.
עם עזיבתו, נתבקש המערער לשַמש כיועץ חיצוני למנכ"ל לצורך השלמת פרוייקט העברת מפעל החברה מהרצליה לקיסריה.  המערער נענה לבקשה זו והמשיך לעבוד בחברה עד לסוף אוגוסט 2006.
בהתאם להסכמות עם החברה, שילמה החברה למערער את פיצויי הפרישה שלו (לגביהם אין מחלוקת), ובנוסף שילמה למערער את התקבולים בגין התחייבותו לאי-תחרות למשך 5 שנים, כאמור לעיל.
בדו"ח שהגיש המערער לשנות-המס 2006 ו-2007, צירף המערער, בין היתר, טופס 106 המעיד על קבלת משכורת מהחברה בסך של כמיליון ש"ח, כאשר מסכום זה ביקש המערער לנַכּוֹת סכום של כ-150,000 ש"ח אותו קיבל לטענתו בְּשל התחייבותו לאי-תחרות ואשר עליו דיווח כרווח הון.
המשיב (פקיד-שומה כפר סבא), לעומת זאת, קבע כי מדובר בתקבול המהווה חֵלק ממענק הפרישה ששולם למערער, וממילא חייב במס כהכנסה פירותית לפי סעיף 121 לפקודה.

בנוסף למחלוקת בעניין התקבולים בגין ההתחייבות לאי-תחרות, התעוררה מחלוקת בעניין דירה שבבעלות המערער ואשר הניבה לו דמי שכירות.
המדובר בדירה הינה חֵלק מפרוייקט מגורים הנקרא: בית גיל פז, אשר הוקם בשעתו על-ידי חבורה של יוצאי צבא, אשר ביקשו להקדים ולהכין לעצמם דירת מגורים, שתעמוד לרשותם, עת יצטרכו לכך.
עם השלמת הבנייה התקשרו כל בעלי הדירות שלא עברו להתגורר בבניין עם חברת הניהול שהוקמה לצורך תפעול בית הדיור המוגן, בהסכם ייחודי להקמת מאגר דירות, בגדרו התחייבה חברת הניהול לפעול כידם הארוכה של בעלי הדירות (כבאת כוחם), הן לצורך השכרת הדירות והן לצורך תחזוקתן השוטפת.
לטענת המערער, דמי השכירות פטוּרים ממס בהתאם להוראות חוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים), התש"ן-1990 ("חוק הפטוֹר").*

* יצוין, כי במספר מקומות בפסק-הדין התייחס השופט ד"ר סטולר להוראות חוק מס הכנסה (עידוד להשכרת דירות) (הוראת שעה ותיקוני חוק), התשמ"א-1981 במקום לחוק הפטוֹר, אך דומה כי מדובר בטעות סופר.

ברם, לטענת המשיב, השכרת הדירה אינה עומדת בתנאי חוק הפטוֹר, שכּן הדירה מושכרת לחברת ניהול והיא זו שמשכירה את הדירה לשוכרים פרטיים.

השופט ד"ר א' סטולר קיבל את הערעור בחלקו. זאת, כמבואר להלן.

מיסוי התקבולים בגין אי-התחרות
בראשית הדברים, ניתח השופט סטולר בהרחבה, ותוך שהוא נדרש לפסקי-הדין שניתנו בהקשר לכך, את השאלה האם הזכות להתחרות הינה "נכס" כמשמעותו בסעיף 88 לפקודה, כך שויתור על זכות זו עולה כדי מכירה החייבת במס רווחי הון.
השופט השיב על שאלה זו בחיוב.

לאחר מכן המשיך השופט סטולר ודן בשאלה הספציפית והיא בעבור מה שילמה החברה למערער – האם מדובר בתמורה עבוּר התחייבותו שלא להתחרות בחברה, או שמא כטענת המשיב, מדובר בהפרשים והשלמות שכר בעבור עבודתו בחברה טרם לעזיבתו.
השופט קבע, כי בחינת דברי העדים ומכלול ההסכמים שנחתנו בין הצדדים מצביע על חששה של החברה מפני תחרות מצד המערער ועל יכולתו, בעת עזיבתו, להתחרות בה. בהתאם, קבע השופט, כי יכולתו הפוטנציאלית של המערער להתחרות בחברה הינה זכות המהווה "נכס" כמשמעותו בסעיף 88 לפקודה, ומשכך יש לראוֹת בתשלום של החברה בעבור מניעת שימוש באותה זכות כ"מכירה" של ה"נכס" לעניין סעיף 88 לפקודה, החייבת במס רווחי הון.
עם זאת, השופט סטולר קבע, כי מסקנה זו אינה חלה לגבי התקופה שבהּ המשיך לעבוד בחברה (קרי: התקופה שמיום 1.1.2005 ועד ליום 31.8.2006). שכן, הוכח, כי בתקופה זו המערער עבד – הרבה וקשה תוך ניצול מלוא כישוריו – תמורת שכר ששולם לו בגין עבודתו, ועל-כן התקבולים הנוספים ששולמו לו ואשר נגזרו מרִווחי החברה, מהווים חֵלק משכר זה.

השכרת הדירה
השופט סטולר קבע, כי קריאת ההסכם בין המערער לבין חברת הניהול מבהירה, כי מדובר במאגר (pool) של דירות אשר אחת מהן משויכת למערער, ולא מדובר בדירה "רגילה" אשר למערער שליטה מלאה בה.
זאת ועוד. למערער אין הסכם עם הדייר אלא רק מול חברת הניהול, דהיינו המערער משכיר את דירתו לחברת הניהול (ולא לשוכר שהוא יחיד) והיא הצד היחיד להסכם מולו.
לאור האמור, קבע השופט סטולר, כי הכנסתו של המערער מדמי השכירות אינה פטורה ממס.